ΠΑΡΑΓΡΑΦΗ.— Κοινοποίηση γνωμοδότησης σχετικά με το χρόνο έναρξης παραγραφής του δικαιώματος επιστροφής Φ.Π.Α.
(Υπ. Οικ. 1071252/30.7.91, πολ. 1166)

Σχετικά με το παραπάνω θέμα, σας γνωρίζουμε ότι, μέσω της αρμόδιας διεύθυνσης, υποβάλαμε σχετικό ερώτημα στη Νομική Υπηρεσία του Υπουργείου μας, η οποία εξέδωσε την αριθ. 452/90 γνωμοδότηση της, την οποία κάναμε αποδεκτή και σας κοινοποιούμε, κατά την εφαρμογή της οποίας θα έχετε υπόψη σας τα παρακάτω ειδικότερα:

1. Σύμφωνα με την πιο πάνω γνωμοδότηση ο χρόνος της παραγραφής του δικαιώματος για επιστροφή Φ.Π.Α., σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 27 του ν. 1642/86, είναι τριετής και αρχίζει από το τέλος του οικονομικού έτους κατά το οποίο έγινε η καταβολή, δηλαδή της διαχειριστικής περιόδου που ανάγεται το προς επιστροφή πιστωτικό υπόλοιπο, ανεξάρτητα αν αυτό προέκυψε (δηλώθηκε) με βάση προσωρινή ή εκκαθαριστική δήλωση που υπέβαλε ο δικαιούχος της επιστροφής υποκείμενος στο φόρο.

Επομένως, στην περίπτωση υποκειμένου στο φόρο με βιβλία Γ' κατηγορίας Κ.Φ.Σ., που η διαχειριστική του περίοδος λήγει στις 30 Ιουνίου ή 31 Δεκεμβρίου, ανεξάρτητα αν το πιστωτικό υπόλοιπο Φ.Π.Α., που δικαιούται επιστροφής, προκύπτει με βάση τις προσωρινές δηλώσεις ή με την εκκαθαριστική δήλωση της οικείας διαχειριστικής περιόδου, χρόνος έναρξης της παραγραφής του δικαιώματος της επιστροφής αυτού είναι η πρώτη ημέρα της επόμενης διαχειριστικής του περιόδου δηλαδή η 1 η Ιουλίου του ίδιου ημερολογιακού έτους ή η πρώτη (1η) Ιανουαρίου του επόμενου έτους, κατά περίπτωση.

2. Η υποβολή αίτησης προς επιστροφή μέσα στο χρόνο της παραγραφής επιφέρει διακοπή της παραγραφής της αξίωσης για ίσο χρόνο, δηλαδή για μια τριετία, η οποία αρχίζει εκ νέου από τη χρονολογία της έγγραφης απάντησης που τυχόν θα δώσει η Δ.Ο.Υ. στο έγγραφο αίτημα της επιστροφής που θα της υποβάλλει ο υποκείμενος, σε περίπτωση δε μη απάντησης μετά την πάροδο έξι μηνών από τη χρονολογία υποβολής της αίτησης.

Επειδή με την Π. 1185/521/1988 Α.Υ.Ο., που καθώρισε τη διαδικασία επιστροφής, ορίσθηκε ότι η επιστροφή θα ενεργηθεί μέσα σε τέσσερις (4) μήνες από την υποβολή της εκκαθαριστικής δήλωσης, γίνεται δεκτό (από τη γνωμοδότηση) ότι αρχίζει εκ νέου η τριετής παραγραφή μετά τη λήξη του τετραμήνου αυτού. Το ίδιο ισχύει, δηλαδή αρχίζει νέα τριετία μετά τη λήξη τετραμήνου από την υποβολή της εκκαθαριστικής δήλωσης, σε όσες περιπτώσεις κατά τη διάρκεια της διαχειριστικής περιόδου έγιναν επιστροφές πιστωτικού υπολοίπου με βάση την Π. 5514/3610/ 1987 Α.Υ.Ο., σύμφωνα με την οποία το 10% του εκάστοτε πιστωτικού υπολοίπου θα επεστρέφετο μέσα σε τέσσερις (4) μήνες από την υποβολή της εκκαθαριστικής δήλωσης της οικείας διαχειριστικής περιόδου.

Κατ' αναλογία των παραπάνω και δεδομένου ότι η διοίκηση έδωσε οδηγίες κατά την υποβολή της εκκαθαριστικής δήλωσης του έτους 1987, πρώτου έτους της εφαρμογής του ΦΠΑ, ότι προκειμένου να επιστραφεί στον υποκείμενο τυχόν πιστωτικό υπόλοιπο, που θα εμφανιζόταν στην εκκαθαριστική του δήλωση, δεν απαιτείτο η υποβολή έγγραφης αίτησης, αλλά ήταν αρκετό, για το σκοπό αυτό, να αναγραφεί το σχετικό ποσό, του οποίου ο υποκείμενος εδικαιούτο επιστροφής, στον κωδικό 705 του ΙΕ' Πίνακα της εκκαθαριστικής δήλωσης και δεδομένου ότι η επιστροφή θα ενεργείτο μέσα σε 4 μήνες από την υποβολή της εκκαθαριστικής δήλωσης, σύμφωνα με τις σχετικές Υπουργικές αποφάσεις, θα πρέπει να γίνει δεκτό ότι αρχίζει νέα προθεσμία της τριετούς παραγραφής την επόμενη της υποβολής της εκκαθαριστικής δήλωσης.

Διευκρινίζεται ότι, εάν μέσα στην τριετία της παραγραφής, των περιπτώσεων των προηγουμένων εδαφίων υποβλήθηκε νέα έγγραφη αίτηση για την επιστροφή, ισχύουν και στην περίπτωση αυτή τα όσα αναφέρονται στο πρώτο εδάφιο της παραγράφου αυτής.

3. Όσον αφορά την ορθή ερμηνεία των διατάξεων της παραγράφου 3 του άρθρου 25 του ν. 1642/86, σύμφωνα με την οποία, όταν σε μια περίοδο το ποσό του φόρου εισροών (που εκπίπτει) είναι μεγαλύτερο του φόρου των εκροών της ίδιας περιόδου, η επιπλέον διαφορά μεταφέρεται για έκπτωση στην επόμενη περίοδο, γίνεται δεκτό, από τη γνωμοδότηση ότι με τη διάταξη αυτή παρέχεται η δυνατότητα μεταφοράς του πιστωτικού υπολοίπου μόνο στην επόμενη διαχειριστική περίοδο που ακολουθεί εκείνη μέσα στην οποία προέκυψε. Ύστερα από αυτό, μεταφορά πιστωτικού υπολοίπου για συμψηφισμό μπορεί να γίνει μόνο για μια χρήση, χωρίς να υπάρχει δυνατότητα μεταφοράς του σε περισσότερες της μιας διαχειριστικής περιόδου. Αυτό βέβαια δε σημαίνει ότι το μεταφερόμενο στην επόμενη διαχειριστική περίοδο πιστωτικό υπόλοιπο προς συμψηφισμό παύει να θεωρείται φόρος αναγόμενος στη διαχειριστική περίοδο κατά την οποία προέκυψε. Τούτο έχει ως αποτέλεσμα, πιστωτικό υπόλοιπο μιας διαχειριστικής περιόδου που μεταφέρθηκε στην επόμενη διαχειριστική περίοδο για συμψηφισμό, εφόσον δεν κατέστη δυνατός ο συμψηφισμός του, μερικά ή ολικά και κατά το μέρος που δε συμψηφίστηκρ στην επόμενη διαχειριστική περίοδο, ο χρόνος της τριετούς παραγραφής του να αρχίζει την πρώτη ημέρα της διαχειριστικής περιόδου στην οποία μεταφέρθηκε για συμψηφισμό. Η επιστροφή του ποσού που δεν συμψηφίστηκε την επόμενη διαχειριστική περίοδο είναι δυνατή μόνο μετά από σχετική αίτηση στο τέλος της διαχειριστικής αυτής περιόδου, για την οποία, ως προς το χρόνο παραγραφής, ισχύουν τα όσα αναφέρονται στο πρώτο εδάφιο της προηγουμένης παραγράφου.

Επομένως, η μεταφορά πιστωτικού υπολοίπου για συμψηφισμό ισχύει μόνο για την επόμενη διαχειριστική περίοδο, χωρίς αυτό να σημαίνει ότι παύει να εξακολουθεί να ανάγεται στη διαχειριστική περίοδο που προέκυψε. Συνεπώς, το δικαίωμα συμψηφισμού είναι ανεξάρτητο και χωρεί παράλληλα με το δικαίωμα της επιστροφής και μπορούν να ασκηθούν μέχρι να παραγραφεί η αξίωση προς επιστροφή δηλαδή μέσα σε ορισμένο χρόνο κάθε ένα από αυτά, χωρίς δυνατότητα μετάθεσης της αφετηρίας του χρόνου της παραγραφής.

Συνέπεια των ανωτέρω είναι ότι, στην περίπτωση που το πιστωτικό υπόλοιπο μιας διαχειριστικής περιόδου μεταφέρεται στην επόμενη για συμψηφισμό και δεδομένου ότι η μεταφορά αυτή ισχύει για ένα μόνο έτος, θα πρέπει να γίνεται διαχωρισμός των ποσών που είναι για συμψηφισμό από εκείνο που είναι για επιστροφή. Στην επόμενη δε διαχειριστική περίοδο πρέπει να συμψηφίζονται, κατά προτεραιότητα τα ποσά που προέρχονται από μεταφορά από την προηγούμενη διαχειριστική περίοδο, που ανάγονται και στη συνέχεια να ακολουθεί ο συμψηφισμός των ποσών της ίδιας διαχειριστικής περιόδου.

Παράδειγμα:

Ένα πιστωτικό υπόλοιπο που προέκυψε κατά το έτος 1987, εκ. δρχ. 500.000, μεταφέρεται για συμψηφισμό στην επόμενη χρήση δηλ. το έτος 1988. Το ποσό αυτό, όσον αφορά το χρόνο της παραγραφής, εξακολουθεί να θεωρείται ποσό του έτους 1987 και θα προηγηθεί για συμψηφισμό από το φόρο των εισροών του έτους 1988. Αυτό θα έχει ως συνέπεια, αν κατά το έτος 1988 υπάρξει φόρος εκροών μεγαλύτερος από 500.000, το πιστωτικό υπόλοιπο του έτους 1987 συμψηφίζεται, ανεξάρτητα από το ύψος του φόρου εισροών που τυχόν υπάρχει στο 1988, το τυχόν δε νέο πιστωτικό υπόλοιπο που θα δημιουργηθεί, είναι πιστωτικό υπόλοιπο του έτους 1988 και μπορεί να μεταφερθεί στο έτος 1989.

Αν όμως ο φόρος εκροών του έτους 1988 είναι μικρότερος από 500.000, έστω λ.χ. 400.000, το πιστωτικό υπόλοιπο του έτους 1988, οποιοδήποτε κι αν είναι, περιέχει ΠΎ. 100.000 του έτους 1987, το οποίο δεν μπορεί να μεταφερθεί για συμψηφισμό στο 1989. Για το ποσό αυτό (των 100.000) ο δικαιούχος μπορεί με αίτησή του να ζητήσει μόνο την επιστροφή του, δεδομένου ότι δεν μπορεί να το μεταφέρει για συμψηφισμό στο έτος 1989.

Διευκρινίζεται ότι, στις περιπτώσεις μεταφοράς πιστωτικού υπολοίπου για συμψηφισμό στην επόμενη διαχειριστική περίοδο, που τελικά δεν μπόρεσε να συμψηφισθεί, ολικά ή μερικά, προκειμένου ο υποκείμενος να ζητήσει την επιστροφή του απαιτείται να υποβάλλει σχετική αίτηση μαζί με τροποποιητικές προσωρινές δηλώσεις και εκκαθαριστική δήλωση, κατά περίπτωση, με τις σχετικές περιοδικές εκκαθαρίσεις.

4. Η αίτηση για επιστροφή μπορεί να υποβληθεί και μετά την υποβολή της εκκαθαριστικής δήλωσης, πάντοτε όμως μέσα στο χρόνο που παραγράφεται η αξίωση του δικαιώματος της επιστροφής και ο οποίος, όπως προαναφέρθηκε, αρχίζει την πρώτη μέρα της επόμενης διαχειριστικής περιόδου, εκείνης στην οποία ανάγεται το πιστωτικό υπόλοιπο, του οποίου ζητείται η επιστροφή και λήγει κατά περίπτωση, σύμφωνα με τα όσα ειδικότερα αναφέρονται στην πιο πάνω παράγραφο 2.

Επομένως, η αίτηση επιστροφής του πιστωτικού υπολοίπου του έτους 1987, π.χ. μπορεί να υποβληθεί στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. από την 1.1.1988 και πάντοτε μέσα στο χρόνο της παραγραφής, σύμφωνα με όσα αναφέρονται στην πιο πάνω παράγραφο 2, δηλαδή η έναρξη του χρόνου της τριετούς παραγραφής του δικαιώματος επιστροφής αρχίζει τέσσερις μήνες μετά την υποβολή της εκκαθαριστικής δήλωσης του έτους 1987, χρόνος μέσα στον οποίο θα έπρεπε να ενεργηθεί η επιστροφή, σύμφωνα με τις Υπουργικές αποφάσεις για την επιστροφή του Φ.Π.Α. (Π. 5514/1987 και 1185/88).Πηγή: Taxheaven