Κωνσταντίνος Δημ. Γραβιάς
Πτυχιούχος Οικον. Παν/μίου Πειραιά
Λογιστής - φοροτεχνικός
Μέλος της επιστημονικής ομάδας του TAXHEAVEN

Είναι σύνηθες το φαινόμενο να δίνονται κάποια χρηματικά ποσά από τους γονείς προς τα τέκνα για την οικονομική τους αυτοτέλεια, κ.λπ. ή να δίνονται χρηματικά ποσά ως δωρεές από συγγενικά ή μη, πρόσωπα, για την κάλυψη διαφόρων αναγκών ή ακόμη και για την κάλυψη των αντικειμενικών δαπανών (τεκμήρια). Στην παρούσα ανάλυση θα ασχοληθούμε με τις γονικές παροχές χρηματικών ποσών και τις δωρεές χρηματικών ποσών για τις οποίες δεν έχουν καταρτιστεί συμβολαιογραφικά έγγραφα μεταξύ των συμβαλλομένων. Θα γίνει αναφορά στις κείμενες διατάξεις τόσο από πλευράς φορολογίας κεφαλαίου, όσο και από πλευράς φορολογίας εισοδήματος, έτσι ώστε οι ενδιαφερόμενοι να γνωρίζουν όλες τις λεπτομέρειες αναφορικά με το θέμα αυτό και μέσα από παραδείγματα θα γίνει προσπάθεια να καλυφθούν όλες οι περιπτώσεις.  

Κεφάλαιο Α. Γονικές παροχές χρημάτων, έννοια, προϋποθέσεις, υπολογισμός φόρου, παραδείγματα, υποβολή δήλωσης

Ι. Έννοια γονικής παροχής

Η ακριβής έννοια της γονικής παροχής ορίζεται στον Αστικό Κώδικα (ΑΚ) και συγκεκριμένα στο άρθρο 1509 αυτού. Ας δούμε τι αναφέρεται στο εν λόγω άρθρο:

ΙΙ. Προϋποθέσεις γονικής παροχής

Βάσει του ανωτέρω ορισμού της γονικής παροχής προκύπτει ότι, προκειμένου να χαρακτηριστεί μια περιουσιακή επίδοση από το γονέα προς τα τέκνα του, πρέπει να συγκεντρώνει τις αναγκαίες προϋποθέσεις που ορίζει ο νόμος. Οι προϋποθέσεις αυτές είναι οι ακόλουθες:

i. Παροχή περιουσίας: Ως αντικείμενο της γονικής παροχής είναι κάθε αύξηση της περιουσίας του λήπτη, δηλαδή του τέκνου εν προκειμένω, εφόσον όμως πραγματοποιείται για έναν από τους σκοπούς που αναφέρονται στο εδάφιο 1 του άρθρου 1509 του ΑΚ (δηλαδή είτε για δημιουργία ή τη διατήρηση της οικονομικής ή οικογενειακής αυτοτέλειας ή για την έναρξη ή την εξακολούθηση επαγγέλματος). Ως περιουσιακή επίδοση από τον γονέα προς το τέκνο -που εμπίπτει στην έννοια αυτή του ΑΚ-, θεωρείται μεταξύ των άλλων και η καταβολή χρηματικών ποσών [σ.σ. άλλες περιπτώσεις είναι η μεταβίβαση κυριότητας ακινήτου, η μεταβίβαση εμπράγματου δικαιώματος επί ακινήτου (επικαρπία, ψιλή κυριότητα, οίκηση κ.λ.π., η εκχώρηση απαίτησης, η άφεση ή αναδοχή χρέους, κ.α.].

ii. Η περιουσία να δίνεται από το γονέα: Η βασική προϋπόθεση του άρθρου 1509 ΑΚ είναι να δίνεται η περιουσία από το κάθε γονέα μόνο του ή και από τους δύο μαζί προς το τέκνο τους. Αν κάποιοι τρίτοι προς το τέκνο, όπως για παράδειγμα τα αδέλφια, ο παππούς, η γιαγιά, ο θείος, ο ανάδοχος, κ.λ.π., επιθυμούν να παρέχουν την περιουσία τους προς αυτό με στόχο να εξυπηρετήσουν τους ίδιους σκοπούς που αναφέρονται στο άρθρο 1509 ΑΚ , τότε αυτή η περιουσιακή επίδοση δε θεωρείται γονική παροχή αλλά δωρεά (δείτε παρακάτω την ενότητα Β).

iii. Η περιουσία να δίνεται προς το τέκνο: Η γονική παροχή μπορεί να γίνει από τον κάθε γονέα ξεχωριστά ή και από τους δύο μαζί, σε οποιοδήποτε τέκνο τους ανεξαρτήτως φύλου και ηλικίας (ανήλικα ή ενήλικα), οικογενειακής κατάστασης (παντρεμένο ή ανύπαντρο), οικονομικής κατάστασης (εύπορο ή άπορο). Ως τέκνα θεωρούνται αυτά που γεννήθηκαν κατά τη διάρκεια του γάμου των γονιών τους, καθώς και όσα εξομοιώνονται μ΄ αυτά σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 1473 ΑΚ. Επίσης, θεωρούνται τα θετά τέκνα καθώς και τα τέκνα που έχουν γεννηθεί εκτός γάμου. Για τα τελευταία εφόσον είναι αναγνωρισμένα από τον πατέρα δικαιούνται γονική παροχή και απ΄ αυτόν, ενώ αν δεν είναι δικαιούνται γονική παροχή μόνο απ΄ την μητέρα τους.

iv. Η περιουσία να δίνεται για ορισμένους σκοπούς: Στο άρθρο 1509 του ΑΚ αναφέρονται αναλυτικά οι σκοποί στους οποίους αποβλέπει μια γονική παροχή, οι οποίοι είναι περιοριστικοί προκειμένου να χαρακτηριστεί μια περιουσιακή επίδοση ως τέτοια και όχι ως δωρεά. Δύο είναι οι σκοποί αυτοί και είναι οι εξής:

α) Για τη δημιουργία ή τη διατήρηση της οικονομικής ή οικογενειακής αυτοτέλειας. Ουσιαστικά ο σκοπός αυτός είναι η ανεξαρτητοποίηση του τέκνου. Το παιδί κάποια στιγμή στη διάρκεια της ζωής του δημιουργεί το δικό του σπιτικό και τη δική του οικογένεια (οικογενειακή αυτοτέλεια) ή παίρνει την απόφαση να μένει μόνο του σε δικό του σπίτι μακριά απ' τους γονείς του (οικονομική αυτοτέλεια). Οι γονείς θέλοντας να βοηθήσουν το παιδί τους στην προσπάθεια του αυτή προχωρούν στην παροχή περιουσίας εκ μέρους τους είτε σε μορφή χρηματικού ποσού ή μεταβιβάζοντας του κάποιο ακίνητο (σ.σ. στην παρούσα ανάλυση όπως αναφέρθηκε θα αναλύσουμε μόνο τις περιπτώσεις γονικής παροχής χρηματικών ποσών).

β) Για την έναρξη ή την εξακολούθηση επαγγέλματος. Στις περιπτώσεις αυτές οι γονείς ενισχύουν το παιδί τους ώστε να το αποκαταστήσουν επαγγελματικά. Συνήθως οι γονείς προβαίνουν στην παροχή περιουσίας προς το τέκνο τους ώστε να μπορέσει να ανοίξει μια δική του επιχείρηση ή ένα δικό του γραφείο, κ.λ.π.

v. Η περιουσία που δίνεται να μην υπερβαίνει το μέτρο που επιβάλλουν οι περιστάσεις: Η προϋπόθεση αυτή που ορίζει ο νόμος είναι ουσιαστικά μια αόριστη νομική έννοια, αφού μέσω της διάταξης διάταξη δεν προσδιορίζεται το ύψος της παροχής μέχρι του οποίου αυτή αποτελεί γονική παροχή, ούτε καθορίζονται αντικειμενικά κριτήρια προσδιορισμού της. Προφανώς ο νομοθέτης ήθελε να χαρακτηρίζεται ως γονική παροχή η παροχή εκείνη που δεν υπερβαίνει το μέτρο το επιβαλλόμενο από τις περιστάσεις της κάθε συγκεκριμένης περίπτωσης. Συνεπώς, για την ύπαρξη ή μη της προϋπόθεσης αυτής πρέπει να λαμβάνεται υπόψη η οικονομική κατάσταση των γονιών, οι οικογενειακές ανάγκες, ο αριθμός των παιδιών, κ.λπ.

ΙΙΙ. Γονική παροχή σε χρήμα, υπολογισμός του φόρου

i. Σχετικές διατάξεις

Στην παρ. 2 του άρθρου 44 του ν.2961/2001 αναφέρονται τα ακόλουθα¹:

Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι στις περιπτώσεις γονικής παροχής ή δωρεάς χρηματικών ποσών, ο φόρος υπολογίζεται όχι βάσει της κλίμακας του άρθρου 29 (σ.σ. παρ.2), αλλά αυτοτελώς με τη χρήση συντελεστή που διαφοροποιείται αναλόγως με την κατηγορία που υπάγονται οι δικαιούχοι. Για την περίπτωση της γονικής παροχής χρημάτων ο συντελεστής που εφαρμόζεται είναι πάντοτε 10%, αφού η συγγενική σχέση γονιών και τέκνων υπάγεται πάντοτε στην Α΄ κατηγορία.

ii. Παράδειγμα

Έστω ότι ο γονέας «Γ» δίνει ως γονική παροχή στον υιό του «Υ» το χρηματικό ποσό των 10.000,00 για την οικονομική αυτοτέλειά του. Ο υπολογισμός του φόρου θα γίνει ως εξής: 10.000,00 Χ 10% = 1.000,00. Συνεπώς το τελικό ποσό του φόρου για την περίπτωση αυτής της γονικής παροχής είναι 1.000,00 ευρώ.

iii. Κατηγορίες συγγένειας

Όπως αναφέραμε ανωτέρω, για τις γονικές παροχές χρηματικών ποσών των γονιών προς τα τέκνα τους, ο φόρος υπολογίζεται αυτοτελώς με τη χρήση συντελεστή 10%. Η κατηγορία συγγένειας μεταξύ γονέων και τέκνων ανήκει πάντα στην Α΄ κατηγορία, οπότε ο συντελεστής που εφαρμόζεται για τον υπολογισμό της αυτοτελούς φορολόγησης είναι 10%. Η διάκριση του βαθμού συγγένειας σε Α', Β' ή Γ' κατηγορία έχει νόημα μόνο στις δωρεές χρηματικών ποσών, γιατί αλλάζει ο συντελεστής της αυτοτελούς φορολόγησης. Θα γίνει σχετική αναφορά στην ενότητα Β που αφορά στις δωρεές χρηματικών ποσών.

iv. Δεν υπάρχει θέμα συνυπολογισμού στις αυτοτελώς φορολογούμενες γονικές παροχές χρηματικών ποσών

Κατά τον υπολογισμό του φόρου γονικής παροχής χρηματικού ποσού, δεν συνυπολογίζονται τυχόν άλλα περιουσιακά στοιχεία που παρέχονται από τον ίδιο γονέα. Δηλαδή, τα χρηματικά ποσά που δίνονται ως γονική παροχή φορολογούνται πάντοτε αυτοτελώς με τη χρήση συντελεστή χωρίς συνυπολογισμούς. Για παράδειγμα, αν ο ο γονέας «Γ» έδωσε στις 15.10.2018 ως γονική παροχή στον υιό του «Υ» το χρηματικό ποσό των 10.000,00 για την οικονομική αυτοτέλειά του, ενώ στις 20.9.2018 του είχε κάνει γονική παροχή μία κατοικία αξίας 300.000,00, τότε κατά τον υπολογισμό του αυτοτελώς υπολογιζόμενου φόρου γονικής παροχής -για το χρηματικό ποσό- θα ληφθεί υπόψη μόνο το ύψος του ποσού αυτού, ήτοι 10.000,00 ευρώ και δεν θα συνυπολογιστεί και το ποσό των 300.000,00 (που αφορούσε τη γονική παροχή κατοικίας)².

Επίσης, αν δοθεί αρχικά μία γονική παροχή χρηματικού ποσού και στη συνέχεια δοθεί και νέα, τότε για την κάθε μια θα υπολογιστεί αυτοτελώς ο φόρος και δεν θα υπάρχει συνυπολογισμός.

IV. Δήλωση γονικής παροχής χρηματικών ποσών, υπόχρεος υποβολής δήλωσης

i. Υπόχρεοι σε δήλωση

Σύμφωνα με το άρθρο 85 του νόμου 2961/2001 (Κώδικας Διατάξεων φορολογίας Κληρονομιών, Δωρεών, Γονικών Παροχών, Προικών και κερδών από λαχεία) όπως αυτός ισχύει σήμερα, υπόχρεοι σε υποβολή δήλωσης είναι α) σε περίπτωση σύστασης δωρεών, γονικών παροχών με συμβολαιογραφικό έγγραφο υπόχρεοι είναι οι συμβαλλόμενοι και β) σε δωρεές και γονικές παροχές για τις οποίες δεν καταρτίσθηκε συμβολαιογραφικό έγγραφο καθώς και σε κάθε άλλη περίπτωση, υπόχρεος είναι ο δωρεοδόχος ή το τέκνο ή οι κληρονόμοι του. Στην παρούσα ανάλυση θα ασχοληθούμε μόνο με τη δεύτερη περίπτωση, δηλαδή για τις γονικές παροχές χρηματικών ποσών για τις οποίες δεν καταρτίσθηκε συμβολαιογραφικό έγγραφο.

Συνεπώς, στην περίπτωση που πραγματοποιείται γονική παροχή χρημάτων από τον γονέα προς το τέκνο του, -χωρίς συμβολαιογραφικό έγγραφο-, υπόχρεος σε υποβολή δήλωσης είναι ο δωρεοδόχος, δηλαδή το τέκνο. 

Σημείωση (αλλαγή από 1.1.2020): Ο τίτλος της ενότητας Α' «Υπόχρεοι σε δήλωση» του άρθρου 85 διαγράφτηκε με την παράγραφο Α.10 του άρθρου 48 του ν. 4646/2019 (ΦΕΚ Α' 201/12-12-2019) από 01/01/2020, σύμφωνα με την παράγραφο 37 του άρθρου 66 του ιδίου νόμου. Το δεύτερο εδάφιο τέθηκε όπως προστέθηκε με την παράγραφο Α.10 του άρθρου 48 του ν. 4646/2019 (ΦΕΚ Α' 201/12-12-2019) και ισχύει από 01/01/2020, σύμφωνα με την παράγραφο 37 του άρθρου 66 του ιδίου νόμου.

ii. Προθεσμία υποβολής της δήλωσης

Σύμφωνα με την παρ. 3 του άρθρου 86 του ν.2961/2001, σε περίπτωση που δεν έχει καταρτιστεί συμβολαιογραφική πράξη για τη γονική παροχή χρηματικού ποσού, η δήλωση υποβάλλεται από τον δωρεοδόχο (τέκνο), μέσα σε έξι μήνες από την ημερομηνία παράδοσης του χρηματικού ποσού στον δωρεοδόχο. Για την έναρξη και τη λήξη της προθεσμίας αυτής, έχουν εφαρμογή οι διατάξεις των άρθρων 241-246 του ΑΚ.

iii. Αρμόδια Δ.Ο.Υ. υποβολής

Στο άρθρο 87 του ν.2961/2001 ορίζεται ότι, αρμόδια για την παραλαβή των δηλώσεων φόρου γονικής παροχής και τη βεβαίωση του αναλογούντος φόρου είναι η Δ.Ο.Υ. της κατοικίας του γονέα. Προκειμένου όμως για παρέχοντα γονέα ο οποίος κατοικεί στην αλλοδαπή, αρμόδια είναι η Δ.Ο.Υ. Κατοίκων Εξωτερικού. Συχνά δημιουργούνται διάφορα προβλήματα σχετικά με την αρμοδιότητα των Δ.Ο.Υ. για την παραλαβή των δηλώσεων γονικών παροχών. Πιο συγκεκριμένα τα προβλήματα αυτά ανακύπτουν εξαιτίας της τυχόν διαφορετικής αναγραφής του τόπου κατοικίας του παρέχοντα γονέα πάνω στη δήλωση, από αυτή που είναι καταχωρημένη στο μητρώο της Γ.Γ.Π.Σ.

Αρμόδια Δ.Ο.Υ. για την παραλαβή των δηλώσεων φόρου γονικής παροχής είναι η Δ.Ο.Υ. της κατοικίας που προκύπτει από την εικόνα του φορολογικού μητρώου που έχει ο παρέχων γονέας (και σε καμία περίπτωση η Δ.Ο.Υ. της επαγγελματικής έδρας αυτού), ανεξάρτητα αν από οποιοδήποτε άλλο προσκομιζόμενο στοιχείο ή έγγραφο ή βεβαίωση προκύπτει τόπος κατοικίας διαφορετικός από τον δηλωθέντα στο μητρώο αυτού. Ο έλεγχος της κατοικίας του γονέα και συνεπώς η διαπίστωση της αρμοδιότητας της Δ.Ο.Υ. θα γίνεται οίκοθεν κατά το στάδιο υποβολής της δήλωσης φόρου γονικής παροχής.

iv. Τρόπος κατάθεσης της δήλωσης

Κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 89 του ν.2961/2001, η δήλωση υποβάλλεται με κατάθεση στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. από τους υπόχρεους σε φόρο ή από τους πληρεξούσιους αυτών και υπογράφεται από αυτούς ενώπιον του αρμοδίου υπαλλήλου που την παραλαμβάνει (για το θέμα της πληρεξουσιότητας για την υποβολή της δήλωσης έχουν δοθεί οδηγίες με την εγκύκλιο ΠΟΛ.1046/13.5.2004). Η δήλωση οποιουδήποτε υπόχρεου μπορεί να επιδοθεί και με δικαστικό επιμελητή. Αν ο υπόχρεος σε δήλωση διαμένει εκτός της περιφέρειας της αρμόδιας Δ.Ο.Υ., η δήλωση μπορεί να υποβληθεί στον προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. του τόπου διαμονής του. Αν ο υπόχρεος σε δήλωση διαμένει στην αλλοδαπή, η δήλωση μπορεί να υποβληθεί στο οικείο Ελληνικό προξενείο. Και στις δύο τελευταίες περιπτώσεις οι αρχές που παραλαμβάνουν τις δηλώσεις έχουν υποχρέωση να τις καταχωρούν την ίδια ημέρα στο οικείο υπηρεσιακό πρωτόκολλο και να τις αποστέλλουν χωρίς καθυστέρηση με απόδειξη στην αρμόδια Δ.Ο.Υ.

Ως ημερομηνία παραλαβής της δήλωσης στην περίπτωση αυτή λογίζεται η αναγραφόμενη στη δήλωση ημερομηνία καταχώρισης στο υπηρεσιακό πρωτόκολλο της αρχής που την παραλαμβάνει. Αυτός που παραλαμβάνει τη δήλωση υποχρεώνεται να χορηγεί σε αυτόν που την υποβάλλει απόδειξη παραλαβής.

Σημείωση (Δείτε την παρακάτω επισήμανση, ωστόσο μέχρι στιγμής δεν έχει αλλάξει κάτι ως προς τη διαδικασία υποβολής της δήλωσης, αφού δεν έχει εκδοθεί η απόφαση του Διοικητή της Α.Α.Δ.Ε. με λεπτομέρειες για τον τρόπο υποβολής των δηλώσεων):

v. Έντυπο υποβολής

Ο τύπος και το περιεχόμενο της δήλωσης γονικών παροχών καθορίστηκε με την Α.Υ.Ο. υπ' αριθ. 1111232/724/Α0013/ΠΟΛ.1274/30.11.2001 (ΦΕΚ1642 Β΄/10.12.2001). Η δήλωση υποβάλλεται σε δυο αντίτυπα, από τα οποία το πρώτο παραμένει στην καθ' ύλη αρμόδια Δ.Ο.Υ. και το δεύτερο παραδίδεται θεωρημένο στο φορολογούμενο.

vi. Καταβολή του φόρου

Σύμφωνα με το άρθρο 90 του ν. 2961/2001, ισχύουν τα ακόλουθα αναφορικά με την καταβολή το φόρου γονικών παροχών:

V. Γονική παροχή χρημάτων και κάλυψη αντικειμενικών δαπανών

Στις περιπτώσεις που δίνονται χρηματικά ποσά από τους γονείς (ως γονική παροχή) προς τα τέκνα τους, τότε τα τέκνα δύνανται με τα ποσά αυτά να καλύψουν δαπάνες απόκτησης περιουσιακών στοιχείων του άρθρου 32 του ν. 4172/2013. Όμως, σύμφωνα με ρητή διάταξη του άρθρου 34 (παρ. 2 περ. στ'), τα ποσά των γονικών παροχών μπορούν να ληφθούν υπόψη για κάλυψη των δαπανών απόκτησης περιουσιακών στοιχείων, μόνο όταν η οικεία φορολογική δήλωση έχει υποβληθεί μέχρι τη λήξη του έτους στο οποίο πραγματοποιήθηκε η σχετική δαπάνη (βλ. και ΠΟΛ.1076/26.3.2015).

Δηλαδή, αν ένα τέκνο είχε προβεί στις 20.09.2019 στην αγορά ενός αυτοκινήτου αξίας 9.000,00 με χρήματα που δόθηκαν από τον πατέρα του ως γονική παροχή (σ.σ. η δωρεά ήταν 10.000,00 και ο φόρος ανήλθε στα 1.000,00), τότε προκειμένου να μπορέσει να καλύψει το τέκνο τη δαπάνη απόκτησης του αυτοκινήτου αυτού, πρέπει η σχετική δήλωση γονικής παροχής να υποβληθεί στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. μέχρι την 31η Δεκεμβρίου 2019.

Εφόσον η δήλωση υποβληθεί έως το τέλος του έτους 2019, τότε το τέκνο μπορεί να αναγράψει το ανωτέρω ποσό στους κωδ. 781-782 της δήλωσης Ε1 [υπάρχει επιλογή με τη λεκτική διατύπωση «Δωρεές ή γονικές παροχές (δωρεοδόχος)»].

VΙ. Γονική παροχή χρημάτων για αγορά ακινήτων (ίσχυσε έως 31/12/2013)

Όπως είναι γνωστό, με την παράγραφο 4 του άρθρου 33 του νόμου 3986/2011  είχε προστεθεί νέα παρ. 5 στο άρθρο 34 του ν.2961/2001, και οι διατάξεις της εφαρμόστηκαν στις υποθέσεις φορολογίας δωρεών και γονικών παροχών, στις οποίες η φορολογική υποχρέωση γεννήθηκε από 17 Δεκεμβρίου 2010, σύμφωνα με την παράγραφο 5 του ιδίου άρθρου και νόμου. Ας δούμε τι ανέφερε η παράγραφος αυτή:

Η ανωτέρω παράγραφος ουσιαστικά ίσχυσε έως 31/12/2013 (για το θέμα αυτό δείτε παλαιότερη ανάλυσή μας με τίτλο «Η αναστολή μέχρι 31.12.2013, του «πόθεν έσχες» για την αγορά όλων των ακινήτων. Ερμηνεία των διατάξεων από πλευράς φορολογίας εισοδήματος και φορολογίας κεφαλαίου») αφού από την 1.1.2014 και μετά είναι σε ισχύ ο νέος κώδικας φορολογίας εισοδήματος (ν.4172/2013). Συνεπώς, η παράγραφος αυτή του άρθρου 34 του ν. 2961/2001 δεν έχει εφαρμογή από 1.1.2014, αφού παραπέμπει στις διατάξεις ενός νόμου που πλέον (σ.σ. από 1.1.2014) δεν ισχύει.

Κατά την άποψή μας θα έπρεπε να είχε γίνει μία νομοτεχνική τακτοποίηση του άρθρου αυτού έτσι ώστε να καταργηθεί η εν λόγω παράγραφος και να προσαρμοστεί το άρθρο 34 σε όσα ισχύουν σήμερα. Να σημειώσουμε εδώ ότι, η ανωτέρω παράγραφος ίσχυσε έως 31.1.2013 και αφορούσε σε απαλλαγή δωρεών και γονικών παροχών χρηματικών ποσών, που συστάθηκαν για την αγορά ή ανέγερση ακινήτων μέχρι την 31/12/2013³. 

Κεφάλαιο Β. Δωρεές χρημάτων, έννοια, προϋποθέσεις, υπολογισμός φόρου, παραδείγματα, υποβολή δήλωσης

Ι . Έννοα δωρεάς

Η έννοια της δωρεάς παροχής ορίζεται στον Αστικό Κώδικα (ΑΚ) και συγκεκριμένα στο άρθρο 496 αυτού. Ας δούμε τι αναφέρεται στο εν λόγω άρθρο:

Δωρεά λοιπόν, είναι η σύμβαση (ενοχική) με την οποία ο δωρητής παρέχει σε κάποιον άλλο ένα περιουσιακό στοιχείο χωρίς αντάλλαγμα, με αποτέλεσμα μέσω της περιουσιακής αυτής επίδοσης να επέρχεται μείωση της περιουσίας του δωρητή και αύξηση της περιουσίας του δωρεοδόχου κατά την αξία του αντικειμένου της δωρεάς. Για τη δωρεά αναφέρονται και τα άρθρα 497-512 του ΑΚ.

Για την επιβολή του φόρου δωρεών, πρέπει να μελετήσουμε το άρθρο 34 του ν. 2961/2001, σύμφωνα με το οποίο ισχύουν τα ακόλουθα:

ΙΙ. Προϋποθέσεις και ουσιώδη στοιχεία δωρεάς

Σύμφωνα με τα ανωτέρω, προκειμένου να επιβληθεί φόρος δωρεάς, πρέπει για τη δωρεά αυτή να πληρούνται οι ακόλουθες προϋποθέσεις:

α) να συνιστάται κατά τις διατάξεις του Αστικού Κώδικα,
β) να αφορά σε κάθε παροχή, παραχώρηση ή μεταβίβαση οποιουδήποτε περιουσιακού στοιχείου χωρίς αντάλλαγμα, έστω και αν δεν καταρτίσθηκε έγγραφο.

Βλέπουμε ότι ως αντικείμενο του φόρου δωρεάς περιλαμβάνονται οι δωρεές για τις οποίες τηρήθηκε ο τύπος που ορίζουν οι διατάξεις του άρθρου 496 ΑΚ, αλλά και αυτές για τις οποίες ο συστατικός τύπος δεν τηρήθηκε. Οι δωρεές - για τις οποίες δεν τηρήθηκε ο απαιτούμενος νόμιμος τύπος- και οι οποίες συγκεντρώνουν καταρχήν τα εννοιολογικά στοιχεία της δωρεάς, ονομάζονται άτυπες δωρεές.

Για να επιβληθεί φόρος δωρεάς θα πρέπει είτε έχει τηρηθεί ο απαιτούμενος τύπος (εδάφιο α΄ του άρθρου 34) είτε όχι (εδάφιο β΄ του άρθρου 34), να συντρέχουν σωρευτικά και οι προϋποθέσεις που ορίζει ο ΑΚ για την περίπτωση της δωρεάς. Οι προϋποθέσεις αυτές είναι:

α) η παροχή ενός περιουσιακού στοιχείου,

β) η συγκεκριμένη παροχή να γίνεται άνευ ανταλλάγματος και

γ) να υπάρχει μείωση της περιουσίας του δωρητή με ταυτόχρονη αύξηση της περιουσίας του δωρεοδόχου και αυτό να γίνεται εξαιτίας βουλήσεως του δωρητή.

Όταν δεν συντρέχουν οι παραπάνω ελάχιστες προϋποθέσεις δεν μπορεί να χαρακτηριστεί μια πράξη ή παράλειψη ως δωρεά ή ως άτυπη δωρεά.

ΙΙΙ. Δωρεά σε χρήμα, υπολογισμός του φόρου

i. Σχετικές διατάξεις

Όπως είδαμε και ανωτέρω στην ενότητα του κεφαλαίου Α, στην παρ. 2 του άρθρου 44 του ν.2961/2001 αναφέρονται τα ακόλουθα:

Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι στις περιπτώσεις δωρεάς χρηματικών ποσών, ο φόρος υπολογίζεται όχι βάσει της κλίμακας του άρθρου 29 (σ.σ. παρ.2), αλλά αυτοτελώς με τη χρήση συντελεστή που διαφοροποιείται αναλόγως με την κατηγορία που υπάγονται οι δικαιούχοι.

ii. Κατηγορία συγγένειας

Όπως αναφέραμε ανωτέρω, για τις δωρεές χρηματικών ποσών, είτε πρόκειται για δωρεές για τις οποίες συντάχθηκε συμβολαιογραφικό έγγραφο ή για άτυπες δωρεές (δηλαδή για δωρεές για τις οποίες δεν τηρήθηκε ο συστατικός τύπος), ο φόρος υπολογίζεται αυτοτελώς με τη χρήση του ανάλογου βάσει του βαθμού συγγένειας (10%, 20% ή 40%). Η διάκριση του βαθμού συγγένειας σε Α', Β' ή Γ' κατηγορία επηρεάζει όπως μνημονεύσαμε το ποσό του φόρου, γιατί αναλόγως του βαθμού συγγένειας εφαρμόζεται διαφορετικός συντελεστής αυτοτελούς φορολόγησης.

Στο σημείο αυτό θα παραθέσουμε έναν χρηστικό πίνακα (σ.σ. βλ. παρακάτω πίνακα 1) στον οποίο παρουσιάζονται ενδεικτικά οι βαθμοί συγγένειας, έτσι ώστε να είναι κατανοητό σε ποια κατηγορία ανήκει η κάθε μορφή συγγένειας και κατ΄επέκταση ποιος συντελεστής φόρου θα εφαρμοστεί.

                                                  (πίνακας 1)

iii. Παραδείγματα

α) Έστω ότι ο θείος «Θ» δίνει ως δωρεά στον ανιψιό του «Α» το χρηματικό ποσό των 15.000,00 για την αγορά ενός αυτοκινήτου, χωρίς να συνταχθεί συμβολαιογραφικό έγγραφο. Η συγγένεια μεταξύ του θείου και του ανιψιού ανήκει στη Β΄ κατηγορία, οπότε θα εφαρμοστεί ο συντελεστής φόρου 20%. Ο υπολογισμός του φόρου θα γίνει ως εξής: 15.000,00 Χ 20% = 3.000,00. Συνεπώς, το τελικό ποσό του φόρου για την περίπτωση αυτής της δωρεάς είναι 3.000,00 ευρώ.

β) Έστω ότι φίλος «Φ1» δίνει ως δωρεά στον φίλο του «Φ2» το χρηματικό ποσό των 5.000,00 για την κάλυψη της αγοράς ενός αυτοκινήτου, χωρίς να συνταχθεί συμβολαιογραφικό έγγραφο. Οι δύο φίλοι δεν έχουν καμία συγγενική σχέση μεταξύ τους (εξωτικοί), οπότε ανήκουν στη Γ΄ κατηγορία και θα εφαρμοστεί ο συντελεστής φόρου 40%. Ο υπολογισμός του φόρου θα γίνει ως εξής: 5.000,00 Χ 40% = 2.000,00. Συνεπώς το τελικό ποσό του φόρου για την περίπτωση αυτής της δωρεάς είναι 2.000,00 ευρώ.

IV. Δήλωση δωρεάς χρηματικών ποσών, υπόχρεος υποβολής δήλωσης

i. Υπόχρεοι σε δήλωση

Σύμφωνα με το άρθρο 85 του νόμου 2961/2001 (Κώδικας Διατάξεων φορολογίας Κληρονομιών, Δωρεών, Γονικών Παροχών, Προικών και κερδών από λαχεία) όπως αυτός ισχύει σήμερα, υπόχρεοι σε υποβολή δήλωσης είναι α) σε περίπτωση σύστασης δωρεών, γονικών παροχών με συμβολαιογραφικό έγγραφο υπόχρεοι είναι οι συμβαλλόμενοι και β) σε δωρεές και γονικές παροχές για τις οποίες δεν καταρτίσθηκε συμβολαιογραφικό έγγραφο καθώς και σε κάθε άλλη περίπτωση, υπόχρεος είναι ο δωρεοδόχος ή το τέκνο ή οι κληρονόμοι του. Στην παρούσα ανάλυση -όπως ήδη μνημονεύσαμε και ανωτέρω- θα ασχοληθούμε μόνο με τη δεύτερη περίπτωση, δηλαδή για τις δωρεές χρηματικών ποσών για τις οποίες δεν καταρτίσθηκε συμβολαιογραφικό έγγραφο.Συνεπώς, στην περίπτωση που πραγματοποιείται δωρεά χρημάτων, χωρίς συμβολαιογραφικό έγγραφο, υπόχρεος σε υποβολή δήλωσης είναι ο δωρεοδόχος, δηλαδή αυτός που λαμβάνει τη δωρεά.

Σημείωση: Για τις αλλαγές από 1.1.2020 δείτε ανωτέρω σχετική επισήμανση στο κεφάλαιο Α του παρόντος.

ii. Προθεσμία υποβολής της δήλωσης

Σύμφωνα με την παρ. 3 του άρθρου 86 του ν.2961/2001, σε περίπτωση που δεν έχει καταρτιστεί συμβολαιογραφική πράξη για τη δωρεά χρηματικού ποσού, η δήλωση υποβάλλεται από τον δωρεοδόχο (αυτόν που λαμβάνει την παροχή), μέσα σε έξι μήνες από την ημερομηνία παράδοσης του χρηματικού ποσού στον δωρεοδόχο. Για την έναρξη και τη λήξη της προθεσμίας αυτής, έχουν εφαρμογή οι διατάξεις των άρθρων 241-246 του ΑΚ.

iii. Αρμόδια Δ.Ο.Υ. υποβολής

Στο άρθρο 87 του ν.2961/2001 ορίζεται ότι, αρμόδια για την παραλαβή των δηλώσεων φόρου δωρεάς και τη βεβαίωση του αναλογούντος φόρου είναι η Δ.Ο.Υ. της κατοικίας του δωρητή. Αρμόδια Δ.Ο.Υ. για την παραλαβή των δηλώσεων φόρου δωρεάς είναι η Δ.Ο.Υ. της κατοικίας που προκύπτει από την εικόνα του φορολογικού μητρώου που έχει ο δωρητής (και σε καμία περίπτωση η Δ.Ο.Υ. της επαγγελματικής έδρας αυτού), ανεξάρτητα αν από οποιοδήποτε άλλο προσκομιζόμενο στοιχείο ή έγγραφο ή βεβαίωση προκύπτει τόπος κατοικίας διαφορετικός από τον δηλωθέντα στο μητρώο αυτού. Ο έλεγχος της κατοικίας του δωρητή και συνεπώς η διαπίστωση της αρμοδιότητας της Δ.Ο.Υ. θα γίνεται οίκοθεν κατά το στάδιο υποβολής της δήλωσης φόρου γονικής παροχής.

iv. Τρόπος κατάθεσης της δήλωσης

Κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 89 του ν.2961/2001, η δήλωση υποβάλλεται με κατάθεση στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. από τους υπόχρεους σε φόρο ή από τους πληρεξούσιους αυτών και υπογράφεται από αυτούς ενώπιον του αρμοδίου υπαλλήλου που την παραλαμβάνει (για το θέμα της πληρεξουσιότητας για την υποβολή της δήλωσης έχουν δοθεί οδηγίες με την εγκύκλιο ΠΟΛ.1046/13.5.2004). Η δήλωση οποιουδήποτε υπόχρεου μπορεί να επιδοθεί και με δικαστικό επιμελητή. Αν ο υπόχρεος σε δήλωση διαμένει εκτός της περιφέρειας της αρμόδιας Δ.Ο.Υ., η δήλωση μπορεί να υποβληθεί στον προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. του τόπου διαμονής του. Αν ο υπόχρεος σε δήλωση διαμένει στην αλλοδαπή, η δήλωση μπορεί να υποβληθεί στο οικείο Ελληνικό προξενείο. Και στις δύο τελευταίες περιπτώσεις οι αρχές που παραλαμβάνουν τις δηλώσεις έχουν υποχρέωση να τις καταχωρούν την ίδια ημέρα στο οικείο υπηρεσιακό πρωτόκολλο και να τις αποστέλλουν χωρίς καθυστέρηση με απόδειξη στην αρμόδια Δ.Ο.Υ.

Ως ημερομηνία παραλαβής της δήλωσης στην περίπτωση αυτή λογίζεται η αναγραφόμενη στη δήλωση ημερομηνία καταχώρισης στο υπηρεσιακό πρωτόκολλο της αρχής που την παραλαμβάνει. Αυτός που παραλαμβάνει τη δήλωση υποχρεώνεται να χορηγεί σε αυτόν που την υποβάλλει απόδειξη παραλαβής.

v. Έντυπο υποβολής

Ο τύπος και το περιεχόμενο της δήλωσης γονικών παροχών καθορίστηκε με την Α.Υ.Ο. υπ' αριθ. 1111232/724/Α0013/ΠΟΛ.1274/30.11.2001 (ΦΕΚ1642 Β΄/10.12.2001). Η δήλωση υποβάλλεται σε δυο αντίτυπα, από τα οποία το πρώτο παραμένει στην καθ' ύλη αρμόδια Δ.Ο.Υ. και το δεύτερο παραδίδεται θεωρημένο στο φορολογούμενο.

vi. Καταβολή του φόρου

Σχετικά με την καταβολή του φόρου δωρεών ισχύουν όσα αναφέρονται στο κεφάλαιο Α στην ενότητα IV.

V. Δωρεά χρημάτων και κάλυψη αντικειμενικών δαπανών

Στις περιπτώσεις που δίνονται χρηματικά ποσά από διάφορους συγγενείς ή τρίτους (εξωτικούς) σε κάποιο φορολογούμενο, τότε ο δωρεοδόχος, αυτός δηλαδή που λαμβάνει το χρηματικό ποσό, δύνανται με το ποσό αυτό να καλύψει δαπάνες απόκτησης περιουσιακών στοιχείων του άρθρου 32 του ν. 4172/2013. Όμως, σύμφωνα με ρητή διάταξη του άρθρου 34 (παρ. 2 περ. στ'), τα ποσά των δωρεών αυτών μπορούν να ληφθούν υπόψη για κάλυψη των δαπανών απόκτησης περιουσιακών στοιχείων, μόνο όταν η οικεία φορολογική δήλωση έχει υποβληθεί μέχρι τη λήξη του έτους στο οποίο πραγματοποιήθηκε η σχετική δαπάνη (βλ. και ΠΟΛ.1076/26.3.2015).

Δηλαδή, αν ένας φορολογούμενος (ανιψιός) είχε προβεί στις 20.09.2019 στην αγορά ενός αυτοκινήτου αξίας 12.000,00 με χρήματα που δόθηκαν από τον θείο του ως δωρεά (σ.σ. η δωρεά ήταν 15.000,00 και ο φόρος ανήλθε στις 3.000,00), τότε προκειμένου να μπορέσει να καλύψει ο ανιψιός τη δαπάνη απόκτησης του αυτοκινήτου αυτού, πρέπει η σχετική δήλωση δωρεάς να υποβληθεί μέχρι την 31η Δεκεμβρίου 2019.

Εφόσον η δήλωση υποβληθεί έως το τέλος του έτους 2019, τότε ο ανιψιός μπορεί να αναγράψει το ανωτέρω ποσό στους κωδ. 781-782 της δήλωσης Ε1 [υπάρχει επιλογή με τη λεκτική διατύπωση «Δωρεές ή γονικές παροχές (δωρεοδόχος)»].

Αντίθετα, για τον θείο, η καταβολή του ανωτέρω χρηματικού ποσού εμπίπτει στις διατάξεις της περ. ε' του άρθρου 32 του ν. 4172/2013, αποτελεί δηλαδή για τον ίδιο «τεκμήριο» και πρέπει να δηλωθεί στη δήλωσή του. Πιο συγκεκριμένα, το ανωτέρω ποσό των 15.000,00 πρέπει να αναγραφεί από τον θείο στον κωδ. 725 της δήλωσης Ε1. Να σημειώσουμε εδώ ότι, σύμφωνα με τις κείμενες διατάξεις του αναφέραμε ήδη, οι δωρεές θεωρούνται τεκμήριο εφόσον υπερβαίνουν το ποσό των 300,00 ευρώ.

_________________________________________

[1] Το άρθρο 44 αντικαταστάθηκε με την παράγραφο 18 της ενότητας Α' του άρθρου 25 του ν.3842/2010 και ισχύει για υποθέσεις στις οποίες η φορολογική υποχρέωση γεννιέται από τη δημοσίευση του νόμου στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, ήτοι από 23-04-2010, σύμφωνα με την ενότητα Γ' του άρθρου 25 του ιδίου νόμου.

[2] Δείτε την παρ. 7 του άρθρου 29 του ν. 2961/2001 «7. Για τα περιουσιακά στοιχεία, για τα οποία ο φόρος υπολογίζεται αυτοτελώς, δεν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις των άρθρων 4 και 36 του παρόντος».

[3] Για την απαλλαγή απόκτησης πρώτης κατοικίας ή οικοπέδου λόγω γονικής παροχής, δείτε τις διατάξεις του άρθρου 43 του ν. 2961/2001. 

Βιβλιογραφία-Πηγές

Α. Γεωργιάδη - Μ. Σταθόπουλου. Αστικός Κώδικας, Οικογενειακό δίκαιο, Αθήνα: Π.Ν. Σάκκουλας, 2003.

Ι. Καράκωστας. Αστικός Κώδικας, Ειδικό ενοχικό, Αθήνα: Νομική Βιβλιοθήκη, 2008.

Ι. Φωτόπουλος. Φορολογία Κληρονομιών, Δωρεών & Γονικών Παροχών. Αθήνα, 2013.