Του Γιώργου Δαλιάνη, με τη συνεργασία του Γιάννη Αρτσίτα (Senior Accountant – Φορολογία Φυσικών Προσώπων)*
www.artion.gr

Οι έλεγχοι των οικονομικών δραστηριοτήτων των Ελλήνων φορολογούμενων από τις φορολογικές αρχές έχουν αποτελέσει ένα από τα πλέον δημοφιλή ζητήματα αντιπαράθεσης καθώς από τη μία επιδιώκεται η καταπολέμηση της φοροδιαφυγής και η εξασφάλιση κρατικών πόρων ενώ από την άλλη παρατηρήθηκε μια καταχρηστική συμπεριφορά εκ μέρους του Υπουργείου Οικονομικών και της ΑΑΔΕ που κατέπεσε μετά τις αποφάσεις του ΣτΕ περί παραγραφής.

Πολλοί συμπολίτες έχουν βρεθεί στο στόχαστρο των ελεγκτικών υπηρεσιών του Υπουργείου (ΚΕΦΟΜΕΠ, ΔΟΥ, κλπ), είτε γιατί το όνομά τους αναγραφόταν σε κάποια λίστα καταθετών εξωτερικού, είτε λόγω κάποιου εμβάσματος που μπορεί να έστειλαν στο εξωτερικό φοβούμενοι την οικονομική κατάσταση και τον πανικό που επικράτησε κυρίως τα έτη 2011-2013, είτε λόγω κάποιας καταγγελίας, είτε γιατί είχαν την ατυχία να είναι συνδικαιούχοι σε κάποιο λογαριασμό ατόμου που βρέθηκε στο στόχαστρο των ελεγκτικών υπηρεσιών. Δυστυχώς η συγκεκριμένη διαδικασία είναι αρκετά επίπονη και ψυχοφθόρα και ο ελεγχόμενος θα πρέπει να οπλιστεί με υπομονή και κουράγιο αλλά και να ακούει τις συμβουλές των εξειδικευμένων συμβούλων που πρέπει να έχει για να τον καθοδηγήσουν μέσα από αυτή τη διαδικασία.

Οι νέες μέθοδοι των ελεγκτικών υπηρεσιών συνεπάγονται την υποχρέωση από τον ελεγχόμενο να λάβουν υπόψη τους 2 σημαντικές παραδοχές:

1η παραδοχή: Αρχικά πρέπει να γίνει κατανοητό πως στους νέου τύπου ελέγχους δεν υπάρχει η λογική της ανάλωσης κεφαλαίου. Επομένως δεν μπορεί να ισχυριστεί κανείς πως υπάρχει χρηματικό απόθεμα προς χρήση λόγω των παλαιότερων φορολογικών δηλώσεων. Πλέον κάθε ευρώ θα πρέπει να αποδεικνύεται από πραγματικά γεγονότα και από τραπεζικές κινήσεις και υπόλοιπα λογαριασμών. Η ύπαρξη αποθέματος μετρητών αποδεικνύεται από τις καταθέσεις, την κινητή και ακίνητη περιουσία ή τα μετρητά που ήταν διαθέσιμα το έτος εκκίνησης του ελέγχου, αρκεί ο φορολογούμενος να τεκμηριώνει την ύπαρξή τους. Δυστυχώς οι μέχρι σήμερα έλεγχοι δείχνουν ότι δεν λαμβάνονται υπόψη τα επιχειρήματα των ελεγχόμενων φορολογούμενων για τα μετρητά που είχαν σε απόθεμα.

2η παραδοχή: Επίσης, λόγω των πραγματικών γεγονότων που πρέπει να αποδειχθούν στο πλαίσιο ενός ελέγχου, ακόμα και η αγορά ενός σπιτιού που έγινε πριν από χρόνια με απαλλαγή πόθεν έσχες για πρώτη κατοικία, πλέον μπορεί να δημιουργήσει πρόβλημα, μιας και θα αναζητηθεί η πηγή προέλευσης των χρημάτων που διέθεσε για την αγορά παρά την απαλλαγή που είχε λάβει ο ελεγχόμενος φορολογούμενος (αγορά α’ κατοικίας – αγορά μετοχών – αύξηση κεφαλαίου κλπ.)

Η νέα αυτή προσέγγιση του φορολογικού ελέγχου είναι ζήτημα το οποίο οδηγεί σε σύγκρουση νόμων και θα πρέπει οπωσδήποτε με νομοθετική παρέμβαση να διευθετηθεί. Δεν είναι δυνατόν να αμφισβητείται από τον έλεγχο κάποια νομοθετικά κατοχυρωμένη φορολογική απαλλαγή λόγω χρήσης των έμμεσων τεχνικών ελέγχου.

Σήμερα είναι ευκολότερο από ποτέ για τις ελεγκτικές αρχές να αναζητήσουν τραπεζικά υπόλοιπα και κινήσεις λογαριασμών τόσο στην Ελλάδα όσο και στο εξωτερικό για να εφαρμοστούν οι παραπάνω παραδοχές. Όσοι έχουν εμπλακεί στις συγκεκριμένες διαδικασίες φορολογικού ελέγχου, είτε ως ελεγχόμενοι είτε λόγω επαγγελματικής ιδιότητας (λογιστές-φοροτεχνικοί) έχουν συνειδητοποιήσει πως πλέον οι ελεγκτικές υπηρεσίες έχουν τη δυνατότητα να αντλήσουν πολύ μεγάλο όγκο πληροφοριών, σχετικά με το οικονομικό προφίλ του ελεγχόμενου και μάλιστα σε σύντομο χρονικό διάστημα χάρη στα νέα εργαλεία που έχουν στα χέρια τους (διασύνδεση Τραπεζικών Ιδρυμάτων-Τειρεσία με ΑΑΔΕ, Αυτόματη Ανταλλαγή πληροφοριών, κ.α.). Οι πληροφορίες αυτές μπορούν να προέρχονται από τράπεζες Ελλάδος και εξωτερικού, χρηματιστηριακές ή άλλες επενδυτικές εταιρείες, αποθετήριο τίτλων, ασφαλιστικές εταιρείες, ΔΕΚΟ, εταιρείες τηλεπικοινωνιών κλπ.

Η αυτόματη ανταλλαγή τραπεζικών πληροφοριών μεταξύ Κρατών για δικαιούχους και πρόσωπα τα οποία υπάγονται σε διαφορετική φορολογική κατοικία από τη χώρα του Τραπεζικού Ιδρύματος που βρίσκονται οι καταθέσεις/επενδύσεις, έχει ξεκινήσει να εφαρμόζεται από τον Σεπτέμβριο του 2017 και ήδη η πρώτη ομάδα χωρών έστειλε στοιχεία στην Ελλάδα. Μένει να δούμε πώς θα αξιοποιηθεί αυτός ο όγκος πληροφοριών από τις Ελληνικές φορολογικές αρχές. Δυστυχώς, πολλοί είναι αυτοί που ακόμα και σήμερα συνεχίζουν τις τακτικές του παρελθόντος, κυρίως με την άναρχη κίνηση των τραπεζικών λογαριασμών τους, αγνοώντας τους κινδύνους (π.χ. εμπλοκή επαγγελματικών με προσωπικούς λογαριασμούς).

Πρέπει να σημειωθεί πως το τελευταίο διάστημα το ΚΕΦΟΜΕΠ έχει προχωρήσει σε αποστολή μεγάλου αριθμού εντολών ελέγχου προκειμένου να προλάβει την παραγραφή της χρήσης 2012.

Οι ελεγκτικές υπηρεσίες σήμερα χρησιμοποιούν κατά βάση δύο είδη ελέγχων.
• Έμμεσες τεχνικές ελέγχου
• Άνοιγμα λογαριασμών

Έμμεσες τεχνικές ελέγχου

Οι «Έμμεσες Τεχνικές Ελέγχου» εφαρμόζονται στις περιπτώσεις που:
a. υφίσταται αδικαιολόγητος πλουτισμός (προσαύξηση περιουσιακών στοιχείων).
b. πραγματοποιούνται δαπάνες, οι οποίες δεν δικαιολογούνται από τα δηλωθέντα ατομικά και οικογενειακά εισοδήματα του Φυσικού Προσώπου.
c. υπάρχουν βάσιμες υποψίες ή και πληροφορίες (πχ . καταγγελίες, διασταυρώσεις από άλλους εν εξελίξει ελέγχους) ότι το πραγματικό εισόδημα είναι μεγαλύτερο από το δηλωθέν.
d. δεν προσκομίζονται τα φορολογικά βιβλία σε περίπτωση που ελεγχόμενος είναι επιχείρηση

Η υπηρεσία του ΚΕ.ΦΟ.ΜΕ.Π χρησιμοποιώντας τις συγκεκριμένες μεθόδους ελέγχου και αξιοποιώντας όλα τα διαθέσιμα στοιχεία, πληροφορίες και οικονομικά δεδομένα που σχετίζονται με την περιουσία (κινητή, ακίνητη, καταθέσεις κλπ), τα έσοδα και τις δαπάνες, προσδιορίζει το πραγματικό εισόδημα του φορολογουμένου. Στις περιπτώσεις που υπολείπεται από το δηλωθέν εισόδημα, θα επιβάλλονται στο επιπλέον εισόδημα οι προκύπτοντες φόροι-τέλη και προσαυξήσεις.

Π.χ. Κατόπιν ελέγχου προκύπτει για τον Α με βάση τις έμμεσες τεχνικές ελέγχου εισόδημα 150.000 ευρώ όταν ο ίδιος δήλωνε εισόδημα 20.000 ευρώ. Για τις 130.000 ευρώ θα χρειαστεί να αποδώσει την οφειλόμενη φορολογία και πρόστιμα.

Στη συνέχεια ακολουθούν οι υφιστάμενες έμμεσες τεχνικές ελέγχου με τις 3 πρώτες εξ αυτών να εφαρμόζονται καθώς για τις άλλες 2 δεν έχει εκδοθεί η απαραίτητη οδηγία:
• Η αρχή ανάλυσης της ρευστότητας (source and application of funds method)
• Η αρχή της καθαρής θέσης (net worth method)
• Η αρχή του ύψους των τραπεζικών καταθέσεων και δαπανών σε μετρητά (bank deposits and expenditure method)
• Η αρχή των αναλογιών (mark up method)
• Η σχέση της τιμής πώλησης προς το συνολικό όγκο κύκλου εργασιών (unit and volume method)

Πρέπει να τονιστεί πως για να διενεργηθεί έλεγχος με τις παραπάνω έμμεσες τεχνικές, θα πρέπει να προβλέπεται και να αναγράφεται στην αρχική εντολή ελέγχου που κοινοποιείται στον ελεγχόμενο.

Άνοιγμα τραπεζικών Λογαριασμών.

Το άνοιγμα τραπεζικών λογαριασμών και η αιτιολόγηση των πιστωτικών κινήσεων που ο έλεγχος θεωρεί αναιτιολόγητες είναι η τεχνική κατά την οποία ο έλεγχος χρησιμοποιεί στο σύνολο των ελέγχων.

Πως εφαρμόζεται ο συγκεκριμένος τύπος ελέγχου:

Ο έλεγχος αφού λάβει σε ηλεκτρονική μορφή όλα τα στοιχεία των τραπεζικών κινήσεων του φορολογούμενου προβαίνει σε έλεγχο των πιστώσεων. Όσες από αυτές μπορούν να δικαιολογηθούν (πχ τα έσοδα που δε φορολογούνται, εκταμιεύσεις δανείων, συμψηφιστικές κινήσεις μεταξύ λογαριασμών, συναλλαγές, μεταφορές και λοιπές πράξεις που δεν αποτελούν καθαρές καταθέσεις κλπ), ο έλεγχος τις θεωρεί αιτιολογημένες και δε ζητάει επιπλέον διευκρινήσεις. Για όλες τις υπόλοιπες, ο έλεγχος αποστέλλει στον ελεγχόμενο ένα αίτημα παροχής πληροφοριών στο οποίο του ζητάει εντός πέντε ημερών να προσκομίσει στοιχεία προκειμένου να αιτιολογήσει τις κινήσεις που κατά τον έλεγχο θεωρούνται αναιτιολόγητες.

Ο ελεγχόμενος θα πρέπει να αναζητήσει στοιχεία τα οποία μπορεί να προέρχονται είτε από το προσωπικό του αρχείο είτε από το αρχείο της τράπεζας είτε από κάποια χρηματιστηριακή εταιρεία κλπ, προκειμένου να μπορέσει να τεκμηριώσει με τον καλύτερο δυνατό τρόπο την συγκεκριμένη κατάθεση στο λογαριασμό του.

Μεγαλύτερη ανάλυση σχετικά με τον τρόπο εφαρμογής των έμμεσων τεχνικών και του ανοίγματος των τραπεζικών λογαριασμών έχει γίνει και σε προγενέστερα άρθρα μας, “Έλεγχοι για αδικαιολόγητο πλουτισμό” καθώς και “ Πώς γίνεται σήμερα ο έλεγχος των εκκρεμών φορολογικών υποθέσεων” .

Παραγραφή

Σύμφωνα με τη νομολογία του ΣτΕ, ο γενικός κανόνας είναι ότι η παραγραφή των φορολογικών υποθέσεων είναι πενταετής. Τα δεδομένα των Ελληνικών τραπεζικών λογαριασμών δεν αποτελούν νέο στοιχείο οπότε δεν μπορεί να γίνει έλεγχός τους πριν την 1/1/2012, ενώ τα δεδομένα των αλλοδαπών τραπεζικών λογαριασμών αποτελούν νέο στοιχείο σύμφωνα με τις εγκυκλίους του Υπ. Οικονομικών και υπόκεινται σε δεκαετή παραγραφή και υπό όρους μπορεί να περιοριστεί στα πέντε έτη (για παράδειγμα να υπήρχε συναλλαγή μεταξύ του αλλοδαπού τραπεζικού λογαριασμού και κάποιου Ελληνικού λογαριασμού). Θυμίζουμε εδώ πως η δεκαετής παραγραφή λόγω συμπληρωματικών στοιχείων ισχύει για χρήσεις μέχρι και 31/12/2013 καθώς από 1/1/2014 έχει εφαρμογή ο νόμος 4174/2013 που διαθέτει σχετική διάταξη.

Επ’αφορμή της ανάλυσης γύρω από την παραγραφή, μια πρόσφατη απόφαση της Δ.Ε.Δ. έκρινε πως η εκπρόθεσμη υποβολή φορολογικής δήλωσης εξισώνεται με τη μη υποβολή φορολογικής δήλωσης και για τον λόγο αυτό υπόκειται και αυτή, όπως η μη υποβολή, σε 15ετή παραγραφή. Δυστυχώς, η απόφαση της Δ.Ε.Δ. δεν στηρίχθηκε πάνω σε νόμο ή σχετική οδηγία και ως εκ τούτου αποτελεί αυθαίρετη κρίση που θα κριθεί από την Ελληνική Δικαιοσύνη.

Τελειώνοντας, επειδή αρκετές περιπτώσεις ελέγχων μπορεί να εμπίπτουν παράλληλα στην εφαρμογή αλληλοσυγκρουόμενων διατάξεων, πρέπει να καθοριστεί νομοθετικά ποια διαδικασία/νόμος θα ισχύει.

Χαρακτηριστική περίπτωση είναι αυτή όπου έλεγχος μπορεί να εκκινήσει είτε με την εφαρμογή των τεκμηρίων διαβίωσης και απόκτησης περιουσιακών στοιχείων, με τις ισχύουσες εκάστοτε απαλλαγές, είτε με το άνοιγμα λογαριασμών και την εφαρμογή της μεθόδου των έμμεσων τεχνικών. Αυτό θα είναι προς όφελος των φορολογούμενων και των ελεγκτικών αρχών και ενισχύει την συνταγματικά κατοχυρωμένη αρχή της ασφάλειας δικαίου ως απορρέουσα από την αρχή του κράτους δικαίου.

*O κ. Γιώργος Δαλιάνης είναι ιδρυτής του Ομίλου Artion Οικονομολόγος – Φοροτεχνικός και ο Γιάννης Αρτσίτας Senior Accountant – Φορολογία Φυσικών Προσώπων της ίδιας εταιρείας.Πηγή: Taxheaven