Του Γιώργου Δαλιάνη*, με τη συνεργασία της Νίκης Χατζοπούλου** (δικηγόρου της Artion A.E.)
www.artion.gr

Η εποχή μας χαρακτηρίζεται από την όλο και εντονότερη σύνδεση της τεχνολογίας με την άσκηση οποιουδήποτε σχεδόν επαγγέλματος. Μάλιστα, υπάρχουν επαγγέλματα που δεν απαιτούν καθόλου φυσική παρουσία και ασκούνται σχεδόν αποκλειστικά με τεχνολογικά μέσα. Ένα από αυτά είναι το digital marketing (δηλαδή οι προωθητικές/διαφημιστικές ενέργειες που γίνονται με σκοπό την αύξηση των πωλήσεων μέσω του ίντερνετ) που περιλαμβάνει υπηρεσίες όπως marketing μέσω social media, αποστολή newsletter, δημιουργία analytics (δηλαδή μέτρηση της απόδοση μιας ιστοσελίδας) κ.ά.

Όλες τις ανωτέρω υπηρεσίες μπορεί κανείς να τις παρέχει ή να τις λαμβάνει ακόμη και από εταιρείες που είναι εγκατεστημένες σε άλλες χώρες. Οι επιχειρήσεις που επιλέγουν να προβληθούν μέσω διαδικτύου είναι ολοένα αυξανόμενες γι’ αυτό στο παρόν άρθρο επιλέξαμε να αναφερθούμε στη φορολογική αντιμετώπιση των υπηρεσιών digital marketing (στο εξής χάριν συντομίας “υπηρεσίες D.M.”), δεδομένου είναι μία υπηρεσία που κερδίζει όλο και περισσότερο έδαφος στην αγορά.

Ι. Έναρξη εργασιών

Αρχικά, για τις επιχειρήσεις που έχουν έδρα τη χώρα μας, θα πρέπει να ξεκαθαρίσουμε ότι οι παρεχόμενες υπηρεσίες προϋποθέτουν την έναρξη εργασιών και τήρηση βιβλίων και στοιχείων, κατά τον Ν. 4308/2014 περί Ε.Λ.Π., εφόσον δεν πρόκειται για ευκαιριακή παρεπόμενη δραστηριότητα, δηλαδή δραστηριότητα που δεν ασκείται κατά σύστημα.

ΙΙ. Τρόπος τιμολόγησης - ΦΠΑ     

Ως προς τον ΦΠΑ των παραστατικών που εκδίδει μία επιχείρηση παροχής υπηρεσιών D.M. ισχύουν τα ακόλουθα ανά περίπτωση:

→ Επιχείρηση εγκατεστημένη στην Ελλάδα που παρέχει υπηρεσίες D.M.
1. Ελληνική εταιρεία που παρέχει υπηρεσίες D.M. εκδίδει τιμολόγιο σε επιχείρηση εντός Ελλάδας είτε η λήπτρια επιχείρηση είναι σε καθεστώς ΦΠΑ είτε όχι: εκδίδει τιμολόγιο με ΦΠΑ. Τα ίδια ισχύουν και σε περίπτωση που ο λήπτης της υπηρεσίας είναι ιδιώτης.
2. Ελληνική εταιρεία που παρέχει υπηρεσίες D.M. εκδίδει τιμολόγιο σε επιχείρηση εγκατεστημένη σε χώρα της Ε.Ε. και η επιχείρηση αυτή είναι ενταγμένη σε καθεστώς ΦΠΑ: εκδίδει τιμολόγιο χωρίς ΦΠΑ (πράξη λήπτη - μέθοδος χρεοπίστωσης - γίνεται σχετική μνεία επάνω στο παραστατικό)
3. Ελληνική εταιρεία που παρέχει υπηρεσίες D.M. εκδίδει τιμολόγιο σε επιχείρηση εγκατεστημένη σε χώρα της Ε.Ε. που όμως δεν είναι ενταγμένη σε καθεστώς ΦΠΑ ή σε ιδιώτη: εκδίδει παραστατικό με ΦΠΑ
4. Ελληνική εταιρεία που παρέχει υπηρεσίες D.M. παρέχει υπηρεσίες σε επιχείρηση εγκατεστημένη σε χώρα εκτός ΕΕ που είναι ενταγμένη σε καθεστώς ΦΠΑ: εκδίδει παραστατικό χωρίς ΦΠΑ
Στο σημείο αυτό θα πρέπει να τονιστεί ότι όταν ο  λήπτης της υπηρεσίας είναι εγκατεστημένος σε τρίτη χώρα και συνεπώς δεν υπάρχει σύστημα διασταύρωσης ΑΦΜ-ΦΠΑ όπως υπάρχει στην Κοινότητα, ο παρέχων την υπηρεσία δεν θα πρέπει να αρκεστεί μόνο στον αριθμό ΑΦΜ-ΦΠΑ που του κοινοποιήθηκε από τον πελάτη, αλλά ο παρέχων θα πρέπει να αντλήσει από τον λήπτη τις πληροφορίες που αναφέρονται στο άρθρο 18 παρ. 3 του κανονισμού εφαρμογής του ΦΠΑ (να λάβει από το λήπτη πιστοποιητικό, το οποίο έχουν εκδώσει οι φορολογικές αρχές στις οποίες υπάγεται ο λήπτης, με το οποίο επιβεβαιώνεται ότι ο δεύτερος ασκεί οικονομικές δραστηριότητες ή να λάβει κάθε άλλο αποδεικτικό στοιχείο το οποίο καταδεικνύει ότι ο λήπτης είναι υποκείμενος στον φόρο).

→ Επιχείρηση εγκατεστημένη στην Ελλάδα που λαμβάνει υπηρεσίες D.M.
1. Εάν και η επιχείρηση που λαμβάνει υπηρεσίες D.M. και η επιχείρηση που παρέχει υπηρεσίες D.M. είναι εγκατεστημένες στην Ελλάδα τότε το τιμολόγιο έχει ΦΠΑ, ανεξάρτητα εάν η λήπτρια επιχείρηση είναι σε καθεστώς ΦΠΑ ή όχι.
2. Εάν η επιχείρηση που λαμβάνει υπηρεσίες D.M. είναι εγκατεστημένη στην Ελλάδα και η επιχείρηση που παρέχει υπηρεσίες D.M. είναι εγκατεστημένη σε χώρα της Ε.Ε. τότε εφόσον η λήπτρια είναι σε καθεστώς ΦΠΑ, το τιμολόγιο είναι χωρίς ΦΠΑ (πράξη λήπτη - μέθοδος χρεοπίστωσης - γίνεται σχετική μνεία επάνω στο παραστατικό) ενώ εάν δεν είναι σε καθεστώς ΦΠΑ το τιμολόγιο είναι με ΦΠΑ.
3. Εάν η επιχείρηση που λαμβάνει υπηρεσίες D.M. είναι εγκατεστημένη στην Ελλάδα και η επιχείρηση που παρέχει υπηρεσίες D.M. είναι εγκατεστημένη σε χώρα εκτός της Ε.Ε. τότε από το παραστατικό οφείλεται ΦΠΑ στην Ελλάδα ενώ ταυτόχρονα ο λήπτης της υπηρεσίας ασκεί και το δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ με την λογική της «χρέωσης - πίστωσης».

1ο Παράδειγμα
Επιχείρηση που διαθέτει ΑΦΜ-ΦΠΑ στην Ελλάδα παρέχει υπηρεσίες D.M. σε κυπριακή επιχείρηση που διαθέτει ΑΦΜ-ΦΠΑ στην Κύπρο έναντι € 2.000. Η ελληνική επιχείρηση δεν θα υπολογίσει ΦΠΑ στο τιμολόγιο που θα εκδώσει προς την κυπριακή επιχείρηση διότι η υπηρεσία αυτή θα φορολογηθεί σύμφωνα με την παράγραφο 2α του άρθρου 14 στην έδρα του λήπτη της υπηρεσίας, ήτοι στην Κύπρο. Η ελληνική επιχείρηση θα καταχωρήσει το ανωτέρω ποσό στον κωδ. 345 «Ενδοκοινοτικές παροχές υπηρεσιών άρθρ. 14 2.α». Επισημαίνεται ότι πριν από τη διενέργεια της ανωτέρω συναλλαγής θα πρέπει να υποβάλει δήλωσης μεταβολών-μετάταξης με την οποία θα δηλώνει την έναρξης πραγματοποίησης ενδοκοινοτικών συναλλαγών και λήψη του προθέματος EL στο ΑΦΜ της, να ελέγξει εάν ο αντισυμβαλλόμενος έχει ΑΦΜ-ΦΠΑ (είναι εγγεγραμμένος στο VIES) και να υποβάλλει τον ανακεφαλαιωτικό πίνακα ενδοκοινοτικών παροχών υπηρεσιών (Έντυπο Φ4) στη φορολογική περίοδο που αφορά η συναλλαγή.

2ο Παράδειγμα
Επιχείρηση που διαθέτει ΑΦΜ-ΦΠΑ στην Ιταλία παρέχει υπηρεσίες D.M. σε ελληνική ανώνυμη εταιρία που διαθέτει ΑΦΜ-ΦΠΑ στην Ελλάδα έναντι € 1.000. Η ιταλική επιχείρηση δεν θα υπολογίσει ΦΠΑ στο τιμολόγιο που θα εκδώσει και η ελληνική επιχείρηση θα καταχωρήσει το ανωτέρω ποσό τόσο στις εκροές (κωδ. 303) όσο και στις εισροές (κωδ. 365) μαζί με το ΦΠΑ που αναλογεί ήτοι ποσό € 240 τόσο στο φόρο εκροών (κωδ. 333) όσο και στο φόρο των εισροών (κωδ. 385). Απαραίτητη προϋπόθεση για τα ανωτέρω είναι να διαθέτουν και τα δύο πρόσωπα ΑΦΜ-ΦΠΑ (εγγραφή στο VIES-πρόθεμα EL στο ΑΦΜ της ελληνικής επιχείρησης). Συνεπώς η ελληνική επιχείρηση πριν από τη διενέργεια της ανωτέρω συναλλαγής θα πρέπει να υποβάλει δήλωσης μεταβολών- μετάταξης με την οποία θα δηλώνει την έναρξης πραγματοποίησης ενδοκοινοτικών συναλλαγών και λήψη του προθέματος EL στο ΑΦΜ της και να υποβάλλει τον ανακεφαλαιωτικό πίνακα ενδοκοινοτικών λήψεων υπηρεσιών (Έντυπο Φ5) στη φορολογική περίοδο που αφορά η συναλλαγή.

3ο Παράδειγμα
Επιχείρηση που διαθέτει ΑΦΜ-ΦΠΑ στην Ελλάδα παρέχει υπηρεσίες D.M. σε ιδιώτη που έχει τη διαμονή του στην Ισπανία έναντι € 2.000. Η ελληνική επιχείρηση θα υπολογίσει ΦΠΑ (συντελεστής Ελλάδας 24%) στο τιμολόγιο που θα εκδώσει, θα το εισπράξει από τον ιδιώτη και θα το αποδώσει στη χώρα μας (Ελλάδα).

ΙΙΙ. Εισφορά 2% υπηρεσιών διαφήμισης

Οι υπηρεσίες διαφήμισης ή προβολής ή εν γένει προώθησης πωλήσεων προϊόντων ή διάθεσης υπηρεσιών που τελούνται αποκλειστικά ή κατά κύριο λόγο μέσω διαδικτύου (internet), στις οποίες αυτονοήτως κατατάσσονται και οι υπηρεσίες digital marketing, βαρύνονται με ειδική εισφορά ποσοστού 2% επί των αμοιβών των υπηρεσιών διαφήμισης, εφόσον ο λήπτης των εν λόγω υπηρεσιών έχει κατοικία ή έδρα στην Ελλάδα και ανεξαρτήτως του τόπου κατοικίας ή έδρας του παρόχου των υπηρεσιών.

Καταρχήν την εισφορά αυτήν αποδίδουν τα νομικά πρόσωπα (επιχειρήσεις ή εκμεταλλεύσεις Μέσων Μαζικής Ενημέρωσης και Ψυχαγωγίας) που παρέχουν τις υπηρεσίες διαφήμισης ως εργοδοτική εισφορά ποσοστού 2% επί του ετήσιου κύκλου εργασιών τους.

Όμως, με την υπ’ αριθ. 11/2018 εγκύκλιο του ΕΔΟΕΑΠ διευκρινίστηκε ότι εφόσον η έδρα της επιχείρησης που παρέχει την υπηρεσία διαφήμισης ή προβολής ή εν γένει προώθησης προϊόντος δεν είναι στην Ελλάδα, και δεν έχει υποχρέωση απόδοσης της εργοδοτικής εισφοράς ποσοστού 2% επί του κύκλου εργασιών της, υπόχρεος για την απόδοση στον Ε.Δ.Ο.Ε.Α.Π. ποσοστό 2% επί του ποσού της τιμολογημένης δαπάνης διαφήμισης, προβολής ή προώθησης προϊόντος (προ Φ.Π.Α.), είναι ο λήπτης της υπηρεσίας (διαφημιζόμενος), ο οποίος θα πρέπει να αποδώσει μέχρι το τέλος του επόμενου μήνα από την ημερομηνία εκδόσεως του σχετικού παραστατικού.



*O κ. Γιώργος Δαλιάνης είναι Διευθύνων Σύμβουλος της Artion Α.Ε. & Ιδρυτής του Ομίλου Artion, Οικονομολόγος – Φοροτεχνικός.
**H κα Νίκη Χατζοπούλου είναι Δικηγόρος LL.M. & Διαμεσολαβήτρια, συνεργάτης της Artion Α.Ε.