Άρθρο: Κανόνας περιορισµού των τόκων - Άρθρο 49 Ν.4172/2013
Εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 49 βάσει της Οδηγίας (ΕΕ) 2016/1164
ΝΑΣΟΠΟΥΛΟΣ Α. ΑΝΤΩΝΙΟΣ
ΟΙΚΟΝΟΜΟΛΟΓΟΣ – ΦΟΡΟΤΕΧΝΙΚΟΣ
Εισηγητής Μεταπτυχιακών Προγραμμάτων Σπουδών
«Master» στο ΕΚΠΑ και I.Ε.Σ.Ο.Ε.Λ. με κατεύθυνση
στην «Εφαρμοσμένη Λογιστική και Ελεγκτική»
Εισαγωγή
Η οδηγία (ΕΕ) 2016/1164 αποτελεί απάντηση της ΕΕ, στο σχέδιο δράσης του ΟΟΣΑ για την αντιμετώπιση της διάβρωσης της φορολογικής βάσης και τη μετατόπιση των κερδών (BEPS). Βασίζεται στην αρχή ότι οι φόροι πρέπει να πληρώνονται στο μέρος που γίνονται τα κέρδη.
Αποτελείται από έξι βασικά μέτρα για την καταπολέμηση του επιθετικού φορολογικού σχεδιασμού, ενώ προτείνει τη δημιουργία κοινών ορισμών όρων, όπως "μόνιμη εγκατάσταση", "φορολογικοί παράδεισοι" και "ελάχιστοι οικονομική ουσία".
Το πρόβλημα με αυτούς τους όρους σήμερα είναι, ότι με τον τρόπο που είναι διατυπωμένοι είναι ανοιχτοί σε διαφορετικές ερμηνείες.1
Βάσει της οδηγίας (ΕΕ) 2016/1164 είναι αναγκαίο να θεσπιστούν κανόνες κατά της διάβρωση των φορολογικών βάσεων στην εσωτερική αγορά και της μετατόπισης των κερδών εκτός της εσωτερικής αγοράς. Απαιτούνται κανόνες στους ακόλουθους τομείς για την επίτευξη αυτού του στόχου:
• Περιορισμοί στη δυνατότητα έκπτωσης των τόκων,
• Φορολόγηση κατά την έξοδο,
• Γενικός κανόνας απαγόρευσης των καταχρήσεων,
• Κανόνες για τις ελεγχόμενες αλλοδαπές εταιρείες και κανόνες για ασυμφωνίες στη μεταχείριση υβριδικών μέσων.
Βάσει του Άρθρου 11 (Μεταφορά στο εθνικό δίκαιο) της Οδηγίας ,τα κράτη μέλη, έως τις 31 Δεκεμβρίου 2018, θεσπίζουν και δημοσιεύουν τις αναγκαίες νομοθετικές, κανονιστικές και διοικητικές διατάξεις για να συμμορφωθούν προς την παρούσα οδηγία. Ανακοινώνουν αμέσως στην Επιτροπή το κείμενο των εν λόγω διατάξεων. Εφαρμόζουν αυτές τις διατάξεις από 1ης Ιανουαρίου 2019 .
Σημείωση:
Περισσότερα για την Οδηγία (ΕΕ) 2016/1164 βλέπε «Άρθρα Το ζήτημα της Φοροαποφυγής με την οδηγία (ΕΕ) 2016/1164»
https://www.taxheaven.gr/laws/circular/view/id/28896
Κανόνας περιορισµού των τόκων (Ισχύει από 01/01/2019)
Με το Ν.4607/2019 «I. Κύρωση της Συµφωνίας για την Ασιατική Τράπεζα Υποδοµών και Επενδύσεων, II. Εναρµόνιση του Κώδικα Φ.Π.Α. µε την Οδηγία (ΕΕ) 2016/1065, III. Ενσωµάτωση των σηµείων 1, 2, 4 και 5 του άρθρου 2 και των άρθρων 4,6,7 και 8 της Οδηγίας 1164/2016, IV. Τροποποίηση του ν.2971/2001 και άλλες διατάξεις» στο Τρίτο Μέρος (άρθρα 11-22) διαρθρώνεται σε τρία κεφάλαια.
Με το Κεφάλαιο Α΄ ενσωµατώνονται στο εσωτερικό µας δίκαιο τα άρθρα 4, 6, 7 και 8 της Οδηγίας (ΕΕ) 2016/1164 του Συµβουλίου, της 12ης Ιουλίου 2016, για τη θέσπιση κανόνων κατά πρακτικών φοροαποφυγής που έχουν άµεση επίπτωση στη λειτουργία της εσωτερικής αγοράς, διά της αντικατάστασης των άρθρων 49 και 66 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήµατος (ν. 4172/2013) (άρθρα 11 και 12) και του άρθρου 38 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (ν.4174/2013) (άρθρο 13).
Με το παραπάνω νομοσχέδιο και ιδιαίτερα με την διάταξη άρθρου 11 αντικαθίσταται το άρθρο 49 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήµατος (ν. 4172/2013) προς ενσωµάτωση του άρθρου 4 της Οδηγίας 1164/2016/ΕΕ που εισάγει κανόνα περιορισµού της έκπτωσης των δαπανών τόκων.
Με τις διατάξεις του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (Κ.Φ.Ε.) «Ν.4172/2013 Φορολογία εισοδήματος, επείγοντα μέτρα εφαρμογής του ν. 4046/2012, του ν. 4093/2012 και του ν. 4127/2013 και άλλες διατάξεις (ΦΕΚ Α' 167/23-07-2013)»,στο Κεφαλαίο Β΄- ΦΟΡΟΛΟΓΗΤΕΟ ΕΙΣΟΔΗΜΑ ,πραγματεύεται τα άρθρα 47 έως 57.
Με τις διατάξεις του άρθρου 49 του ΚΦΕ (Ν. 4172/2013), όπως ισχύουν μετά την τροποποίησή τους με τις διατάξεις της παραγράφου 4 του άρθρου 23 του Ν. 4223/2013 και την τροποποίησή τους με την περίπτωση 12 της υποπαραγράφου Δ1 της παραγράφου Δ του άρθρου πρώτου του Ν. 4254/2014, εισήχθησαν, για την αντιμετώπιση καταχρήσεων, κανόνες υποκεφαλαιοδότησης σύμφωνα με τη διεθνή πρακτική και τα οριζόμενα στις οδηγίες του Ψηφίσματος του Συμβουλίου Ευρωπαϊκής Ένωσης της 8ης Ιουνίου 2010 για το συντονισμό των κανόνων περί ελεγχόμενων αλλοδαπών εταιρειών (ΕΑΕ) και περί υποκεφαλαιοδότησης εντός της ΕΕ (2010/C156/01).
Σημείωση:
Για τις προϊσχύουσες διατάξεις αυτού του Άρθρου 49 βλέπε Άρθρο: Υποκεφαλαιοδότηση Άρθρο 49 Ν.4172/2013
https://www.taxheaven.gr/laws/circular/view/id/23175
Με τις διατάξεις του άρθρου 49 του ΚΦΕ (Ν. 4172/2013) στην παράγραφο 1 όπως τροποποιήθηκε με το Ν.4607/2019 I. Κύρωση της Συµφωνίας για την Ασιατική Τράπεζα Υποδοµών και Επενδύσεων αναφέρει:
1.Το υπερβαίνον κόστος δανεισμού εκπίπτει κατά το φορολογικό έτος στο οποίο προκύπτει και μόνο έως ποσοστό τριάντα τοις εκατό (30%) των κερδών προ τόκων, φόρων και αποσβέσεων (EBITDA) του φορολογουμένου.
Ειδικότερα, με την παράγραφο 1 καθορίζεται το όριο μέχρι το οποίο εκπίπτει το υπερβαίνον κόστος δανεισμού ενός μεμονωμένου νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας, το οποίο προκύπτει με την εφαρμογή ενός σταθερού συντελεστή (30%) επί των κερδών προ τόκων, φόρων και αποσβέσεων (EBITDA) του ιδίου νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας, ανεξαρτήτως του εάν ανήκει ή όχι σε όμιλο επιχειρήσεων.
Βάσει του άρθρου 4 της Οδηγίας (ΕΕ) 2016/1164 προβλέπεται ότι, τα κράτη μέλη δύνανται να αντιμετωπίζουν ως φορολογούμενο:
α) μια οντότητα στην οποία επιτρέπεται ή επιβάλλεται να εφαρμόζει τους κανόνες εκ μέρους ενός ομίλου, όπως ορίζεται σύμφωνα με το εθνικό φορολογικό δίκαιο,
β) μια οντότητα ενός ομίλου, όπως ορίζεται σύμφωνα με το εθνικό φορολογικό δίκαιο, ο οποίος δεν ενοποιεί τα αποτελέσματα των μελών του για φορολογικούς σκοπούς.
Υπό τις συνθήκες αυτές, το υπερβαίνον κόστος δανεισμού και τα EBITDA μπορούν να προσμετρώνται στο επίπεδο του ομίλου και να περιλαμβάνουν τα αποτελέσματα όλων των μελών του.Τα EBITDA υπολογίζονται προσθέτοντας στο εισόδημα που υπόκειται σε φόρο εταιρειών στο κράτος μέλος του φορολογουμένου τον αναπροσαρμοσμένο φόρο για το υπερβαίνον κόστος δανεισμού, καθώς και τον αναπροσαρμοσμένο φόρο για απομειώσεις και αποσβέσεις. Το απαλλασσόμενο από φόρους εισόδημα δεν συνεκτιμάται στα EBITDA του φορολογουμένου.
Όμως, με βάση την εσωτερική μας νομοθεσία δεν προβλέπεται η φορολογική μεταχείριση ομίλων και για τον λόγο αυτό δεν κρίνεται σκόπιμη η ενσωμάτωση ενός σταθερού συντελεστή (fixed ratio) με βάση το EBITDA σε επίπεδο ομίλου (group ratio), αλλά η εφαρμογή ενός σταθερού συντελεστή σε επίπεδο ανεξάρτητων νομικών προσώπων/οντοτήτων είτε αυτά ανήκουν σε όμιλο (περ. β'), είτε όχι (standalone entities, κλπ).
2. Ο όρος «υπερβαίνον κόστος δανεισμού» σημαίνει το ποσό κατά το οποίο το εκπεστέο κόστος δανεισμού ενός φορολογουμένου υπερβαίνει τα φορολογητέα έσοδα από τόκους και άλλα οικονομικώς ισοδύναμα φορολογητέα έσοδα τα οποία λαμβάνει ο φορολογούμενος σύμφωνα με το ελληνικό δίκαιο. (άρθρο 2 της Οδηγίας (ΕΕ) 2016/1164)
Με την παράγραφο 2 εισάγεται ο όρος «κόστος δανεισμού», όπου περιλαμβάνει δαπάνες για τόκους κάθε μορφής χρέους, άλλες δαπάνες οικονομικά ισοδύναμες με τόκους και έξοδα που προκύπτουν από την άντληση χρηματοδότησης σύμφωνα με τα οριζόμενα στο ελληνικό δίκαιο, περιλαμβανομένων ενδεικτικά των πληρωμών στο πλαίσιο δανείων με συμμετοχή στο κέρδος, των τεκμαρτών τόκων επί προϊόντων όπως τα μετατρέψιμα ομόλογα και τα ομόλογα μηδενικού τοκομεριδίου, των χορηγήσεων στο πλαίσιο εναλλακτικών χρηματοδοτικών ρυθμίσεων, όπως η Ισλαμική χρηματοδότηση, του στοιχείου του χρηματοοικονομικού κόστους από χρηματοδοτικά μισθώματα, των κεφαλαιοποιημένων τόκων που καταχωρίζονται ως αξία στον ισολογισμό του αντίστοιχου περιουσιακού στοιχείου ή της απόσβεσης των κεφαλαιοποιημένων τόκων, των χορηγήσεων που υπολογίζονται με βάση την επιστροφή κεφαλαίων στο πλαίσιο των κανόνων για τις ενδοομιλικές συναλλαγές κατά περίπτωση, των πλασματικών τόκων βάσει παραγώγων ή συμφωνιών αντιστάθμισης κινδύνου σχετικά με τον δανεισμό μιας οντότητας, ορισμένων συναλλαγματικών κερδών και ζημιών επί δανείων και προϊόντων που συνδέονται με την άντληση χρηματοδότησης, των εγγυήσεων για χρηματοδοτικές ρυθμίσεις, των τελών διακανονισμού και συναφών δαπανών που σχετίζονται με τον δανεισμό κεφαλαίων.
|
Κόστος Δανεισμού > Φορολογητέα Έσοδα από Τόκους (και άλλα οικονομικώς ισοδύναμα Φορολογητέα Έσοδα) |
= Υπερβαίνον Κόστος Δανεισμού |
3. Τα κέρδη προ τόκων, φόρων και αποσβέσεων (EBITDA) υπολογίζονται προσθέτοντας στο φορολογητέο εισόδημα τα ποσά που αντιστοιχούν στο υπερβαίνον κόστος δανεισμού και τις φορολογικές αποσβέσεις, όπως αυτά προκύπτουν μετά τις φορολογικές αναπροσαρμογές που προβλέπονται στον Κ.Φ.Ε. Το απαλλασσόμενο από φόρους εισόδημα δεν συνυπολογίζεται στα κέρδη προ τόκων, φόρων και αποσβέσεων (EBITDA) του φορολογουμένου. (άρθρο 2 παρ.2 της Οδηγίας (ΕΕ) 2016/1164)
Το EBITDA είναι τα αρχικά του Earnings Before Interest, Tax, Depreciation, and Amortization δηλαδή τα κέρδη μίας επιχείρησης πριν αφαιρεθούν τόκοι, φόροι, και απόσβεση.
Τα κέρδη προ τόκων, φόρων και αποσβέσεων (κέρδη EBITDA) καθορίζονται με βάση τις οικονομικές καταστάσεις που συντάσσονται σύμφωνα με τους ελληνικούς κανόνες λογιστικής (Ε.Λ.Π., Δ.Λ.Π.) και με τις φορολογικές αναπροσαρμογές που προβλέπονται στον Κ.Φ.Ε., δηλαδή μετά την αναμόρφωση των λογιστικών αποτελεσμάτων της επιχείρησης σύμφωνα με τις διατάξεις του Κ.Φ.Ε. (ν.4172/2013). Όμως η παράγραφος 2 της ερμηνευτικής εγκυκλίου ΠΟΛ. 1037/2.2.2015 δεν ορίζει καμία περαιτέρω διευκρίνιση για τις φορολογικές αναπροσαρμογές.
Στην περίπτωση κατά την οποία οι οικονομικές καταστάσεις συντάσσονται με τις αρχές και κανόνες των Δ.Λ.Π., τα λογιστικά κέρδη κάθε φορολογικού έτους θα πρέπει να αναμορφώνονται με βάση τον Πίνακας φορολογικών αποτελεσμάτων ή τον Πίνακα συμφωνίας λογιστικής - φορολογικής βάσης (Π.Σ.Λ.Φ.Β.).
Επομένως τα κέρδη EBITDA προσδιορίζονται ως εξής:
| (ΟΛΙΚΑ ΚΕΡΔΗ ΕΚΜ/ΣΗΣ) ΚΕΡΔΗ ΜΕΤΑ ΦΟΡΩΝ Ε.Λ.Π. (82.02 Καθαρό κέρδος περιόδου μετά από φόρους) |
| ΠΛΕΟΝ |
| Φόροι |
| Αποσβέσεις |
| Τόκοι |
| = |
| ΚΕΡΔΗ EBITDA |
4. Κατά παρέκκλιση της παρ. 1, αναγνωρίζεται στο φορολογούμενο το δικαίωμα έκπτωσης του υπερβαίνοντος κόστους δανεισμού μέχρι του ποσού των τριών εκατομμυρίων (3.000.000) ευρώ.
Καθορίζεται ως όριο της πλήρους έκπτωσης τόκων το ποσό των 3.000.000 ευρώ, όπωε ίσχυε και με τις προηγούμενες διατάξεις το οποίο εφαρμόζεται σε επίπεδο μεμονωμένης οντότητας, λαμβανομένων υπόψη και των συναλλαγών της με εταιρίες του ίδιου ομίλου. Συγκεκριμένα, όταν το υπερβαίνον κόστος δανεισμού αντιστοιχεί σε ποσό μεγαλύτερο του προαναφερόμενου ορίου, εκπίπτει το μεγαλύτερο ποσό μεταξύ του ορίου και του 30% του EBITDA, ενώ στις περιπτώσεις που το υπερβαίνον κόστος δανεισμού είναι μέχρι 3.000.000 ευρώ, αυτό εκπίπτει στο σύνολο του.
|
Παράδειγμα για Φορολογικό Έτος 2019 |
|
Ανώνυμη εταιρεία στο φορολογικό έτος 2019 κατέβαλε συνολικά για κόστος δανεισμού τόκους ύψους € 3.000.000 (ποσό ίσο του ορίου των € 3.000.000 της παρ.4) ενώ εισέπραξε Φορολογητέα Έσοδα από Τόκους ύψους € 500.000, στην περιπτώση που το υπερβαίνον κόστος δανεισμού είναι μέχρι 3.000.000 ευρώ, αυτό εκπίπτει στο σύνολο του. |
Διευκρινίζεται ότι σε περίπτωση συνδεδεμένων επιχειρήσεων, οι διατάξεις του άρθρου αυτού εφαρμόζονται αφού προηγηθεί η εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 50 περί τήρησης της αρχής των ίσων αποστάσεων (Arm's Length Principle) ,όπως τροποποιήθηκε με την παράγραφο 4β του άρθρου 23 του ν. 4223/2013 προκειμένου να έχει εφαρμογή για συναλλαγές που πραγματοποιούν νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες του που είναι συνδεδεμένα κατά την έννοια του άρθρου 2.
5. Από το πεδίο εφαρμογής της παρ. 1 εξαιρείται το υπερβαίνον κόστος δανεισμού που προκύπτει από δάνεια τρίτων τα οποία χρησιμοποιήθηκαν για τη χρηματοδότηση μακροπρόθεσμων δημόσιων έργων υποδομής, όταν ο φορέας εκμετάλλευσης του έργου, το κόστος δανεισμού, τα περιουσιακά στοιχεία και τα εισοδήματα βρίσκονται όλα στην Ένωση. Ως μακροπρόθεσμο δημόσιο έργο υποδομής νοείται το έργο που παρέχει, αναβαθμίζει, εκμεταλλεύεται και/ή συντηρεί περιουσιακό στοιχείο μεγάλης κλίμακας και το οποίο αποτελεί αντικείμενο σύμβασης παραχώρησης κατά την έννοια των διατάξεων των ν. 4412/2016 (Α' 147) και ν. 4413/2016 (Α' 148) ή αποτελεί αντικείμενο σύμβασης Σύμπραξης Δημοσίου Ιδιωτικού Τομέα (Σ.Δ.Ι.Τ.) σύμφωνα με τις διατάξεις του ν. 3389/2005.
Με την παράγραφο 5 ορίζεται οι περιορισµοί δεν ισχύουν για «το υπερβαίνον κόστος δανεισµού που προκύπτει από δάνεια τρίτων τα οποία χρησιµοποιήθηκαν για τη χρηµατοδότηση µακροπρόθεσµων δηµόσιων έργων υποδοµής, όταν ο φορέας εκµετάλλευσης του έργου, το κόστος δανεισµού, τα περιουσιακά στοιχεία και τα εισοδήµατα βρίσκονται όλα στην Ένωση. Ως µακροπρόθεσµο δηµόσιο έργο υποδοµής νοείται το έργο που παρέχει, αναβαθµίζει, εκµεταλλεύεται και/ή συντηρεί περιουσιακό στοιχείο µεγάλης κλίµακας και το οποίο αποτελεί αντικείµενο σύµβασης παραχώρησης κατά την έννοια των διατάξεων των ν. 4412/2016 (Α’ 147) και ν. 4413/2016 (Α’ 148) ή αποτελεί αντικείµενο σύµβασης Σύµπραξης Δηµοσίου Ιδιωτικού Τοµέα (Σ.Δ.Ι.Τ.) σύµφωνα µε τις διατάξεις του ν. 3389/2005».
Συµφώνως προς το άρθρο 4 παρ. 4 της Οδηγίας 1164/2016/ΕΕ, «ως µακροπρόθεσµο δηµόσιο έργο υποδοµής νοείται το έργο που παρέχει, αναβαθµίζει, εκµεταλλεύεται και/ή συντηρεί περιουσιακό στοιχείο µεγάλης κλίµακας και το οποίο θεωρείται από κράτος µέλος ότι εξυπηρετεί το γενικό δηµόσιο συµφέρον». Εν προκειµένω, δηµιουργείται προβληµατισµός ως προς το εάν «µακροπρόθεσµο δηµόσιο έργο υποδοµής» µπορεί να αποτελέσει αντικείµενο σύµβασης παραχώρησης κατά την έννοια των διατάξεων του ν. 4412/2016, δεδοµένου ότι για τις συµβάσεις παραχώρησης έργων και υπηρεσιών εφαρµόζεται ο ν. 4413/2016.
Σύμφωνα με την περίπτωση γ΄ της παραγράφου 9 του ιδίου άρθρου, οι διατάξεις του άρθρου 49 δεν εφαρμόζονται στις επιχειρήσεις ειδικού σκοπού, μόνο κατά το μέρος που αφορά στην εκτέλεση δημοσίου έργου ή την παροχή δημόσιας υπηρεσίας μέσω σύμβασης παραχώρησης, κατά την έννοια των Π.Δ. 59/2007 και 60/2007, η οποία έχει κυρωθεί με νόμο, ή μέσω σύμβασης Σύμπραξης Δημοσίου Ιδιωτικού Τομέα (Σ.Δ.Ι.Τ.) κατά τις διατάξεις του νόμου 3389/2005, οι οποίες συνάπτονται μέχρι και τις 31.12.2014.
6.Το υπερβαίνον κόστος δανεισμού που δεν μπορεί να εκπέσει κατά το τρέχον φορολογικό έτος με βάση τις παρ. 1 έως 5 μεταφέρεται χωρίς χρονικό περιορισμό.
Προβλέπεται όπως ίσχυε και με τις προηγούμενες διατάξεις ,η δυνατότητα μεταφοράς προς έκπτωση στα επόμενα φορολογικά έτη και χωρίς χρονικό περιορισμό του υπερβαίνοντος κόστους δανεισμού που δεν μπορεί να εκπέσει κατά το τρέχον φορολογικό έτος μετά την εφαρμογή των παραγράφων 1-5 του προτεινόμενου άρθρου (επιλογή της περίπτ. α' της παρ. 4 του άρθρου 6 της Οδηγίας).
Επομένως το προς μεταφορά ποσό εκπίπτει στο πρώτο φορολογικό έτος στο οποίο το υπερβαίνον κόστος δανεισμού του υπόψη νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας υπολείπεται του οριζόμενου ποσοστού επί του EBITDA και μέχρι το ποσό αυτού (του 30% του EBITDA), ενώ τυχόν υπόλοιπα συνεχίζουν να μεταφέρονται σε επόμενα έτη με τον ίδιο τρόπο μέχρι την πλήρη απόσβεσή τους.
|
Παράδειγμα για Φορολογικό Έτος 2019 |
|
Ανώνυμη εταιρεία στο φορολογικό έτος 2019 κατέβαλε συνολικά για κόστος δανεισμού τόκους ύψους € 4.000.000 (ποσό μεγαλύτερο του ορίου των € 3.000.000) ενώ εισέπραξε Φορολογητέα Έσοδα από Τόκους ύψους € 2.000.000, με αποτέλεσμα το Υπερβαίνον Κόστος Δανεισμού να ανέρχεται σε € 2.000.000. |
|
Στο έτος αυτό τα φορολογητέα κέρδη προ τόκων, φόρων και αποσβέσεων ανέρχονται σε € 1.000.000. Δηλαδή, το μέγιστο ποσό των δαπανών τόκων που εκπίπτουν φορολογικά, ήτοι το ποσοστό 30% επί του EBITDA της εταιρείας, ανέρχεται σε € 300.000. Επομένως, στο φορολογικό έτος 2019 δεν εκπίπτει φορολογικά από τα ακαθάριστα έσοδα της εταιρείας ποσό ύψους € 1.700.000 (€ 2.000.000 - € 300.000). |
|
Τα υπόλοιπο ποσό του υπερβαίνοντος κόστους δανεισμού € 1.700.000 (€ 2.000.000 - € 300.000) που δεν μπορεί να εκπέσει κατά το τρέχον φορολογικό έτος θα μεταφερθεί, χωρίς χρονικό περιορισμό και θα εκπέσει στο πρώτο φορολογικό έτος στο οποίο το υπερβαίνον κόστος δανεισμού του υπόψη νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας υπολείπεται του οριζόμενου ποσοστού επί του EBITDA και μέχρι το ποσό αυτού (του 30% του EBITDA) επιλογή της περίπτ. α' της παρ. 4 του άρθρου 6 της Οδηγίας). |
7. Το παρόν άρθρο δεν εφαρμόζεται στις χρηματοπιστωτικές επιχειρήσεις.
Ο όρος «χρηματοπιστωτικές επιχειρήσεις» περιλαμβάνει τις εξής περιπτώσεις:
α) πιστωτικό ίδρυμα, όπως ορίζεται στην παρ. 27 του άρθρου 4 του ν. 4514/2018 (Α' 14), ή επιχείρηση επενδύσεων όπως ορίζεται στην περίπτ. α) της παρ. 1 του ιδίου άρθρου και νόμου, ή διαχειριστής οργανισμών εναλλακτικών επενδύσεων (ΔΟΕΕ), όπως ορίζεται στην υποπερίπτ. αα) της περίπτ. β) της παρ. 1 του άρθρου 4 του ν. 4209/2013 (Α' 253), ή επιχείρηση διαχείρισης οργανισμών συλλογικών επενδύσεων σε κινητές αξίες (ΟΣΕΚΑ), όπως ορίζεται στο στοιχείο β) του άρθρου 3 του ν. 4099/2012 (Α' 250) ή όπως ορίζεται στο στοιχείο β της παρ. 1 του άρθρου 2 της Οδηγίας 2009/65/ΕΚ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου (EE L 235).
β) ασφαλιστική επιχείρηση, όπως ορίζεται στην παρ.1 του άρθρου 3 του ν. 4364/2016 (Α' 13),
γ) αντασφαλιστική επιχείρηση, όπως ορίζεται στην παρ.4 του άρθρου 3 του ν. 4364/2016,
δ) ίδρυμα επαγγελματικών συνταξιοδοτικών παροχών που εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής της Οδηγίας 2003/41/ΕΚ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, εκτός αν στο εν λόγω ίδρυμα δεν εφαρμόζεται εν όλω ή εν μέρει η εν λόγω Οδηγία, σύμφωνα με το άρθρο 5 αυτής, ή ο εκπρόσωπος ενός ιδρύματος επαγγελματικών συνταξιοδοτικών παροχών, όπως αναφέρεται στην παρ. 1 του άρθρου 19 της εν λόγω Οδηγίας,
ε) συνταξιοδοτικά ιδρύματα που διαχειρίζονται συνταξιοδοτικά προγράμματα τα οποία θεωρούνται συστήματα κοινωνικής ασφάλισης εμπίπτοντα στον Κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 883/2004 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου της 29ης Απριλίου 2004 (L 166) και στον Κανονισμό (ΕΚ) αριθ. 987/2009 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου της 16ης Σεπτεμβρίου 2009 (L 284), καθώς και κάθε νομική οντότητα που συστάθηκε με σκοπό τις επενδύσεις τέτοιων προγραμμάτων,
στ) οργανισμός εναλλακτικών επενδύσεων (ΟΕΕ) τη διαχείριση του οποίου έχει ΔΟΕΕ, όπως ορίζεται στην υποπερίπτ. αα) της περίπτ. β) της παρ. 1 του άρθρου 4 του ν. 4209/2013 ή ΟΕΕ που εποπτεύεται σύμφωνα με το εθνικό δίκαιο,
ζ) ΟΣΕΚΑ σύμφωνα με την παρ. 2 του άρθρου 2 του ν. 4099/2012,
η) κεντρικός αντισυμβαλλόμενος, όπως ορίζεται στο σημείο 1 του άρθρου 2 του Κανονισμού (EE) αριθ. 648/2012 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου της 4ης Ιουλίου 2012 (L 201),
θ) κεντρικό αποθετήριο αξιών, όπως ορίζεται στο σημείο 1 της παρ. 1 του άρθρου 2 του Κανονισμού (EE) αριθ. 909/2014 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου της 23ης Ιουλίου 2014 (L 257).».
Τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή για τα εισοδήµατα που αποκτώνται και τις δαπάνες που πραγματοποιούνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2019 και µετά.
Κλείνοντας θα ήθελα να τονίσω ότι με το παρών άρθρο εκφράζω τις προσωπικές μου απόψεις που στηρίζονται στη δική μου ερμηνευτική προσέγγιση. Σε καμία περίπτωση δεν διεκδικώ το αλάθητο και θα δεχθώ τις όποιες επισημάνσεις ή παρατηρήσεις σας.
|
Πηγές: |
|
• Εφηµερίς της Κυβερνήσεως της Ελληνικής ∆ηµοκρατίας, Νόµος υπ’ αριθµ. 4172, Φορολογία εισοδήµατος, επείγοντα µέτρα εφαρµογής του ν. 4046/2012, του ν. 4093/2012 και του ν. 4172/2013 και άλλες διατάξεις, Αριθµός φύλλου 167, 23 Ιουλίου 2013 |
|
• Ανάκτηση πληροφοριών από:
|
|
ΟΔΗΓΙΑ (ΕΕ) 2016/1164 ΤΟΥ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟΥ της 12ης Ιουλίου 2016 για τη θέσπιση κανόνων κατά πρακτικών φοροαποφυγής που έχουν άμεση επίπτωση στη λειτουργία της εσωτερικής αγοράς |
|
• Ν.4607/2019 «I. Κύρωση της Συμφωνίας για την Ασιατική Τράπεζα Υποδομών και Επενδύσεων, II. Εναρμόνιση του Κώδικα Φ.Π.Α. με την Οδηγία (ΕΕ) 2016/1065, III. Ενσωμάτωση των σημείων 1, 2, 4 και 5 του άρθρου 2 και των άρθρων 4,6,7 και 8 της Οδηγίας 1164/2016, IV. Τροποποίηση του ν. 2971/2001 και άλλες διατάξεις.» |
|
• Έκθεση της ειδικής επιτροπής για τις φορολογικές αποφάσεις τύπου «tax ruling» και άλλα μέτρα παρόμοιου χαρακτήρα ή αποτελέσματος (TAXE 2) |
|
•Πληροφορίες Άρθρα Το ζήτημα της φοροαποφυγής και της φοροδιαφυγής (Νασόπουλος Αντώνης)https://www.taxheaven.gr/laws/circular/view/id/24275 |
|
•Κώδικας Φορολογίας Εισοδήματος Ν.4172/2013 /Ανάλυση - Ερμηνεία Ν. 4172/2013, |
1 https://eur-lex.europa.eu/legal-content/EL/TXT/?uri=CELEX:32016L1164
Πηγή: Taxheaven