ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΚΑΙ ΔΙΑΘΕΣΗ ΤΩΝ ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΩΝ Α.Ε.
Γιώργος Α. Κορομηλάς
Λογιστής - Φοροτεχνικός - DipIFRS by ICAEW
Συγγραφέας Λογιστικών - Φορολογικών βιβλίων
Πρόεδρος Ινστιτούτου Οικονομικών και Φορολογικών Μελετών (Ι.Ο.Φο.Μ.)
Διευθυντής φορολογικού τμήματος Tax Advisors Ε.Π.Ε.
1. Δεδομένα
1.1. Οικονομικά δεδομένα
α) Καθαρό αποτέλεσμα (κέρδος) περιόδου προ φόρων (1) 190.000,00
β) Δαπάνες που δεν αναγνωρίζονται προς έκπτωση (μόνιμες διαφορές λογιστικής και φορολογικής βάσης) 15.000,00
γ) Ασφαλιστικές εισφορές που αφορούν το φορολογικό έτος 2015 αλλά καταβλήθηκαν εκπρόθεσμα το έτος 2016 5.000,00
δ) Προκαταβολή φόρου εισοδήματος (δήλωσης φορολογικού έτους 2015) 38.000,00
(1) Το αποτέλεσμα περιόδου (κέρδος) προ φόρων προέκυψε από τη μεταφορά όλων των αποτελεσματικών λογαριασμών, εκτός του φόρου εισοδήματος, στο λογαριασμό συγκέντρωσης αποτελεσματικών λογαριασμών.
1.2. Πρόταση του Διοικητικού Συμβουλίου προς την Τακτική Γενική Συνέλευση των μετόχων
Σύμφωνα με την πρόταση των Διοικητικού Συμβουλίου προς την Τακτική Γενική Συνέλευση των μετόχων θα σχηματισθεί το τακτικό αποθεματικό (2), θα διανεμηθεί στους μετόχους μέρισμα (3) ύψους 50.000,00 ευρώ και θα δοθούν αμοιβές από τα κέρδη (εκτός μισθών) (4) στα μέλη του Διοικητικού Συμβουλίου ύψους 30.000,00 ευρώ. Βάσει των ανωτέρω δεδομένων να υπολογισθούν τα φορολογητέα κέρδη, ο φόρος εισοδήματος, το αποτέλεσμα περιόδου μετά από φόρους, η προκαταβολή του φόρου εισοδήματος, το τακτικό αποθεματικό, τα διανεμόμενα κέρδη, ο φόρος των διανεμομένων κερδών, να συνταχθεί ο πίνακας διαφορών λογιστικής και φορολογικής βάσης και να γίνουν όλες οι σχετικές λογιστικές εγγραφές.
(2) Σύμφωνα με το άρθρο 44 του Κ.Ν. 2190/1920 ετησίως αφαιρείται υποχρεωτικώς το 5% τουλάχιστον των καθαρών κερδών προς σχηματισμό τακτικού αποθεματικού. Η υποχρέωση αυτή παύει όταν το τακτικό αποθεματικό φτάσει το 1/3 του μετοχικού κεφαλαίου. Το αποθεματικό αυτό χρησιμοποιείται αποκλειστικά προς εξίσωση προ πάσης διανομής μερίσματος του τυχόν χρεωστικού υπολοίπου του λογαριασμού κερδών και ζημιών.
(3) Σύμφωνα με την παράγραφο 1 του άρθρου 3 του Α.Ν. 148/1967 οι ανώνυμες εταιρείες υποχρεούνται να διανέμουν εις μετρητά, κατά έτος στους μετόχους ποσοστό τουλάχιστον 35% επί των καθαρών κερδών, μετά την αφαίρεση μόνον του τακτικού αποθεματικού και των κερδών από την εκποίηση μετοχών οι οποίες κατέχονται τουλάχιστον από δεκαετίας και αντιπροσωπεύουν συμμετοχή άνω του 20% επί του καταβεβλημένου μετοχικού κεφαλαίου θυγατρικής των εταιρείας.
(4) Πάσα επί των κερδών χορηγουμένη εις μέλη του Διοικητικού Συμβουλίου αμοιβή, δέον να λαμβάνεται εκ του απομένοντος υπολοίπου των καθαρών κερδών μετά την αφαίρεση των κρατήσεων για τακτικό αποθεματικό και του απαιτούμενου ποσού προς διανομή του πρώτου μερίσματος υπέρ των μετόχων.
2. Προσδιορισμός φορολογητέων κερδών, φόρου εισοδήματος, προκαταβολής του φόρου εισοδήματος και συνολικού ποσού για καταβολή
2.1. Προσδιορισμός συνόλου φορολογητέων κερδών
| Καθαρό αποτέλεσμα (κέρδος) περιόδου προ φόρων | 190.000,00 | ||||
| Πλέον | Μη εκπιπτόμενες στη φορολογία εισοδήματος δαπάνες | 15.000,00 | |||
| Μείον | Ασφαλιστικές εισφορές έτους 2015 που καταβλήθηκαν εκπρόθεσμα το 2016 * | 5.000,00 | 10.000,00 | ||
| Σύνολο φορολογητέων κερδών (μετά τη φορολογική αναμόρφωση) | 200.000,00 |
Σύμφωνα με την περίπτωση γ’ του άρθρου 23 του Ν. 4172/2013 δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των ασκούντων επιχειρηματική δραστηριότητα οι μη καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές. Όπως διευκρινίσθηκε με την εγκύκλιο ΠΟΛ.1113/2.6.2015 οι ασφαλιστικές εισφορές που έχουν καταβληθεί εμπρόθεσμα (εντός της νόμιμης προθεσμίας καταβολής τους ή τυχόν παράτασής της), ακόμη και σε επόμενο φορολογικό έτος, εκπίπτουν από τα έσοδα του φορολογικού έτους το οποίο αφορούν. Επισημαίνεται ότι, ασφαλιστικές εισφορές που αφορούν στα έτη 2014 και επόμενα, οι οποίες καταβάλλονται εκπρόθεσμα, εκπίπτουν κατά το έτος καταβολής τους ανεξαρτήτως του έτους που αφορούν. Επίσης σε περίπτωση που οι εκπρόθεσμες ασφαλιστικές εισφορές ετών 2014 και επομένων έχουν υπαχθεί σε ρύθμιση, αυτές θα εκπίπτουν κατά το χρόνο καταβολής τους σύμφωνα με την υπόψη ρύθμιση.
Επισήμανση: Σύμφωνα με τα Ε.Λ.Π. οι δαπάνες αναγνωρίζονται βάσει της αρχής του δεδουλευμένου, συνεπώς οι εκπρόθεσμα καταβαλλόμενες ασφαλιστικές εισφορές αναγνωρίζονται λογιστικά στο έτος που αφορούν και εκπίπτουν φορολογικά στο έτος καταβολής τους, άρα θα αναμορφωθούν φορολογικά το έτος που αφορούν, συνιστώντας προσωρινή διαφορά λογιστικής και φορολογικής βάσης η οποία θα αναστραφεί το έτος καταβολής.
2.2. Προσδιορισμός φόρου εισοδήματος
| Σύνολο φορολογητέων κερδών | 200.000,00 | ||||
| Επί | Συντελεστή | 29% | |||
| Φόρος εισοδήματος περιόδου | 58.000,00 | ||||
| Μείον | Φόρος εισοδήματος που προκαταβλήθηκε | 38.000,00 | |||
| Χρεωστικό ποσό | 20.000,00 |
2.2.1. Λογισμός του φόρου εισοδήματος (εξόδου) περιόδου
2.2.1.1. Γενικά
Ο φόρος εισοδήματος αναγνωρίζεται ως έξοδο και υποχρέωση στο τέλος της περιόδου που αφορά, καθώς έχει ήδη προκύψει με βάση την ισχύουσα νομοθεσία (αρχή δουλευμένου). Σύμφωνα με το σχέδιο λογαριασμών του παραρτήματος Γ’ του Ν. 4308/2014 ο φόρος εισοδήματος που βαρύνει τα φορολογητέα κέρδη της χρήσης εγγράφεται ως δαπάνη σε χρέωση του λογαριασμού 69.01 «Τρέχων φόρος (έξοδο) περιόδου» και πίστωση του λογαριασμού 54.01 «Φόρος εισοδήματος πληρωτέος».
Επισημάνσεις
i) Στην περίπτωση κατά την οποία η οντότητα έχει χρησιμοποιήσει το σχέδιο λογαριασμών του Π.Δ. 1123/1980 (Ε.Γ.Λ.Σ.) αλλά δεν έχει χρησιμοποιήσει το λογαριασμό 69 ο οποίος φέρει τον τίτλο «Οργανικά έξοδα κατ’ είδος υποκαταστημάτων ή άλλων κέντρων» και το λογαριασμό 54.01 ο οποίος φέρει τον τίτλο «Φόρος κατανάλωσης ειδών πολυτελείας», μπορεί να τους προσαρμόσει (μετονομάσει) και να τους χρησιμοποιήσει σύμφωνα με την κατωτέρω ανάλυση.
Ενδεικτική ανάπτυξη λογαριασμών
69 Φόρος εισοδήματος
69.01 Τρέχων φόρος (έξοδο) περιόδου
69.01.00 Τρέχων φόρος (έξοδο) περιόδου
69.01.00.00 Τρέχων φόρος (έξοδο) περιόδου
54 Υποχρεώσεις από φόρους – τέλη
54.01 Φόρος εισοδήματος πληρωτέος
54.01.01 Φόρος εισοδήματος ετήσιας δήλωσης
54.01.01.00 Φόρος εισοδήματος ετήσιας δήλωσης
ii) Στην περίπτωση που οι λογαριασμοί του Ε.Γ.Λ.Σ. 69 και 54.01 έχουν χρησιμοποιηθεί, μπορεί ο φόρος εισοδήματος (έξοδο) να καταχωρηθεί σε χρέωση του δευτεροβάθμιου λογαριασμού 63.11 και πίστωση του λογαριασμού 54.07 ή 54.08 οι οποίοι μπορούν να μετονομασθούν κατάλληλα.
Ενδεικτική ανάπτυξη λογαριασμών
63 Φόροι - Τέλη
63.11 Φόρος εισοδήματος
63.11.00 Τρέχων φόρος (έξοδο) περιόδου
63.11.00.00 Τρέχων φόρος (έξοδο) περιόδου
54 Υποχρεώσεις από φόρους – τέλη
54.07 Φόρος εισοδήματος πληρωτέος
54.07.01 Φόρος εισοδήματος ετήσιας δήλωσης
54.07.01.00 Φόρος εισοδήματος ετήσιας δήλωσης
ή
54.08 Φόρος εισοδήματος πληρωτέος
54.08.01 Φόρος εισοδήματος ετήσιας δήλωσης
54.08.01.00 Φόρος εισοδήματος ετήσιας δήλωσης
2.2.1.2. Λογισμός του τρέχοντος φόρου (εξόδου) περιόδου
Στο παράδειγμά μας, η οντότητα θα προσαρμόσει (μετονομάσει) τους λογαριασμούς 69 και 54.01 σύμφωνα με τα προβλεπόμενα στο παράρτημα Γ’ του Ν. 4308/2014 και θα διενεργήσει την ακόλουθη εγγραφή:
| 31.12.2016 | Χρέωση | Πίστωση | |||||||||||||||||||
| 69.01.00.00 | Τρέχων φόρος (έξοδο) περιόδου (5) | 58.000,00 | |||||||||||||||||||
| 54.01.01.00 | Φόρος εισοδήματος ετήσιας δήλωσης | 58.000,00 | |||||||||||||||||||
(5) Το ποσό του φόρου εισοδήματος ύψους 58.000,00 ευρώ θα μεταφερθεί στο λογαριασμό «Συγκέντρωση αποτελεσματικών λογαριασμών» έτσι ώστε να προκύψει το αποτέλεσμα περιόδου (κέρδος ή ζημιά) μετά φόρων το οποίο με τη σειρά του θα μεταφερθεί στον κατ’ είδος λογαριασμό «Καθαρό κέρδος περιόδου μετά από φόρους».
2.2.1.3. Πίνακας διαφορών λογιστικής και φορολογικής βάσης
| Περιγραφή | Λογιστική | Φορολογική | Διαφορά |
| βάση | βάση | βάσεων | |
| Α. Αποτέλεσμα περιόδου προ φόρων | 190.000,00 | ||
| Πλέον : Προσωρινές (αντιστρέψιμες) διαφορές | |||
| α) Ασφαλιστικές εισφορές έτους 2015 | -5.000,00 | -5.000,00 | |
| β) ……. | |||
| Β. Σύνολο προσωρινών διαφορών | -5.000,00 | -5.000,00 | |
| Πλέον : Μόνιμες (μη αντιστρέψιμες) διαφορές | |||
| α) Δαπάνες ψυχαγωγίας | -4.500,00 | 4.500,00 | |
| β) Φορολογικά πρόστιμα και | -500 | 500 | |
| προσαυξήσεις | |||
| γ) Λοιπές μη εκπεστέες δαπάνες | -10.000,00 | 10.000,00 | |
| Γ. Σύνολο μόνιμων διαφορών | -15.000,00 | 15.000,00 | |
| Φορολογητέα κέρδη περιόδου (Α + Β + Γ) | 200.000,00 | ||
| Φόρος εισοδήματος (Δ) | -58.000,00 | ||
| Αποτέλεσμα περιόδου μετά φόρων (Α – Δ) (6) | 132.000,00 |
(6) Το αποτέλεσμα περιόδου μετά από φόρους «Καθαρό κέρδος περιόδου μετά από φόρους» θα μεταφερθεί με εγγραφή στην κλειόμενη περίοδο στα αποτελέσματα εις νέον.
2.3. Συμψηφισμός της προκαταβολής φόρου εισοδήματος για τα εισοδήματα του 2016
Σύμφωνα με το σχέδιο λογαριασμών του παραρτήματος Γ’ του Ν. 4308/2015 η προκαταβολή φόρου εισοδήματος παρακολουθείται σε αντίθετο λογαριασμό του λογαριασμού 54.01 «Φόρος εισοδήματος πληρωτέος» και ειδικότερα στο λογαριασμό 54.01.03 «Προκαταβολή φόρου εισοδήματος (αντίθετος)». Η οντότητα στη χρέωση του λογαριασμού αυτού είχε μεταφέρει την προκαταβολή φόρου εισοδήματος ύψους 38.000,00 ευρώ από το λογαριασμό 33.13.00 «Προκαταβολή φόρου εισοδήματος» του Ε.Γ.Λ.Σ. με δεδομένο ότι το ποσό αυτό είχε καταβληθεί εντός του 2016. Κατά συνέπεια στην κλειόμενη περίοδο συμψηφίζει το φόρο εισοδήματος που προέκυψε με το ποσό της προκαταβολής φόρου εισοδήματος διενεργώντας την ακόλουθη εγγραφή.
| 31.12.2016 | Χρέωση | Πίστωση | |||||||||||||||||||
| 54.01.01.00 | Φόρος εισοδήματος ετήσιας δήλωσης | 38.000,00 | |||||||||||||||||||
| 54.01.03.00 | Προκαταβολή φόρου εισοδήματος (αντίθετος) | 38.000,00 | |||||||||||||||||||
2.4. Προσδιορισμός προκαταβολής φόρου εισοδήματος για τα εισοδήματα του 2017
| Φόρος εισοδήματος περιόδου | 58.000,00 | ||||
| Επί | Συντελεστή προκαταβολής | 100% | |||
| Αρχικό ποσό | 58.000,00 | ||||
| Μείον | Φόρος εισοδήματος που παρακρατήθηκε | 0 | |||
| Προκαταβολή φόρου εισοδήματος | 58.000,00 |
Η προκαταβολή φόρου εισοδήματος για την επόμενη περίοδο (χρήση) δεν αναγνωρίζεται στην κλειόμενη περίοδο. Σύμφωνα με τη Λογιστική Οδηγία της Ε.Λ.Τ.Ε. το σχετικό ποσό της προκαταβολής αναγνωρίζεται με την καταβολή του στην επόμενη περίοδο διότι θα συμψηφίσει το φόρο εισοδήματος (υποχρέωση), που προέρχεται από την αναγνώριση του φόρου εισοδήματος (εξόδου) της περιόδου καταβολής, που προκύπτει βάσει της αρχής του δουλευμένου. Επίσης το Σ.ΛΟ.Τ. με το υπ’ αριθμόν 1153 ΕΞ 1.6.2016 έγγραφό του σε ερώτημα γνωμοδοτεί ότι, η εγγραφή της προκαταβολής του φόρου εισοδήματος για το φορολογικό έτος 2017 που υπολογίζεται και καταβάλλεται με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος του έτους 2016, γίνεται με την καταβολή της εντός της χρήσεως 2017. Όμως η αναγνώριση του σχετικού ποσού κατά την καταβολή του δημιουργεί τα ακόλουθα εύλογα ερωτήματα :
α) Κατά την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, χρόνος που βεβαιώνεται το συνολικό ποσό της προκαταβολής από τη Φορολογική Διοίκηση, πως θα απεικονισθεί η σχετική υποχρέωση και η αντίστοιχη υποχρέωση καταβολής στα λογιστικά αρχεία;
β) Σε περίπτωση υπαγωγής σε ρύθμιση (π.χ. των 12 δόσεων του Ν. 4174/2013 που εκτείνονται πέραν της περιόδου αναγνώρισης που προβλέπεται από την Λογιστική Οδηγία και την προαναφερόμενη γνωμοδότηση), πως θα παρακολουθείται η συνολική αρχική υποχρέωση και οι καταβολές;
Κατά την άποψή μου η προκαταβολή του φόρου εισοδήματος πρέπει να αναγνωρίζεται κατά το χρόνο βεβαίωσης της, ήτοι με την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος.
2.5. Προσδιορισμός συνολικού ποσού φόρων και τελών για καταβολή
| Χρεωστικό ποσό φόρου εισοδήματος | 20.000,00 | ||||
| Πλέον | Τέλος επιτηδεύματος | 1.000,00 | |||
| Πλέον | Προκαταβολή φόρου εισοδήματος | 58.000,00 | 59.000,00 | ||
| Συνολικό χρεωστικό ποσό για βεβαίωση (7) | 79.000,00 |
(7) Το συνολικό ποσό θα βεβαιωθεί με την υποβολή της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος του φορολογικού έτους 2016 (μέχρι την 17η Ιουλίου 2017, σύμφωνα με την Απόφαση ΠΟΛ.1094/2017).
3. Προσδιορισμός τακτικού αποθεματικού και του πρώτου μερίσματος
3.1. Προσδιορισμός τακτικού αποθεματικού
| Καθαρό αποτέλεσμα (κέρδος) περιόδου προ φόρων | 190.000,00 | |||
| Μείον | Φόρος εισοδήματος | 58.000,00 | ||
| Καθαρό αποτέλεσμα (κέρδος) περιόδου μετά φόρων | 132.000,00 | |||
| Επί | Συντελεστή | 5% | ||
| Τακτικό αποθεματικό | 6.600,00 |
4. Απόφαση γενικής συνέλευσης των μετόχων
α) Η Τακτική Γενική Συνέλευση των μετόχων που συνήλθε κατά το νόμο και το καταστατικό, ενέκρινε την πρόταση του Διοικητικού Συμβουλίου και αποφάσισε από τα κέρδη της περιόδου 1.1/31.12.2016:
αα) Να σχηματισθεί το τακτικό αποθεματικό ύψους 6.600,00 ευρώ.
ββ) Να διανεμηθεί ως μέρισμα στους μετόχους το ποσό των 50.000,00 ευρώ, (υπερβαίνει το προβλεπόμενο από τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 3 του Α.Ν. 148/1967 ελάχιστο πρώτο μέρισμα):
| Καθαρό αποτέλεσμα (κέρδος) περιόδου προ φόρων | 190.000,00 | |||
| Μείον | Φόρος εισοδήματος | 58.000,00 | ||
| Μείον | Τακτικό αποθεματικό | 6.600,00 | ||
| Υπόλοιπο προς διάθεση | 125.400,00 | |||
| Επί | Συντελεστή | 35% | ||
| Ελάχιστο πρώτο μέρισμα | 43.890,00 |
γγ) Να δοθούν αμοιβές από τα κέρδη (εκτός μισθών) στα μέλη του Διοικητικού Συμβουλίου ύψους 30.000,00 ευρώ.
β) Οι οντότητες που τηρούν διπλογραφικά βιβλία, συνεπώς και η οντότητα του παραδείγματος, για τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις:
αα) Θα εμφανίζει το τακτικό αποθεματικό με μείωση των αποτελεσμάτων εις νέο, κατά τον χρόνο έγκρισής του από την γενική συνέλευση των μετόχων και όχι στον ισολογισμό της κλειόμενης περιόδου. Σύμφωνα με την υπ’ αριθμόν 823 ΕΞ 1.6.2016 γνωμοδότησή του του Σ.ΛΟ.Τ. όταν το ήδη σχηματισμένο τακτικό αποθεματικό σε μια χρήση δεν υπερβαίνει το ελάχιστο όριο που ορίζει ο νόμος και είναι μάλλον βέβαιο ότι η Γενική Συνέλευση θα προβεί στο σχηματισμό τακτικού αποθεματικού συγκεκριμένου ποσού, δεδομένου ότι αυτό είναι υποχρεωτικό εκ του νόμου, η εταιρεία μπορεί να προβαίνει στο σχηματισμό και λογιστική απεικόνιση του τακτικού αποθεματικού με το εν λόγω ποσό στο τέλος της κλειόμενης χρήσης και όχι με την έγκρισή του από γενική συνέλευση.
ββ) Θα εμφανίζει τα μερίσματα (ή παρόμοια ποσά) ως υποχρεώσεις με μείωση των αποτελεσμάτων εις νέο, κατά τον χρόνο έγκρισής τους από την γενική συνέλευση των μετόχων και όχι στον ισολογισμό της κλειόμενης περιόδου.
γγ) Θα εμφανίζει τις αμοιβές από τα κέρδη των μελών του Διοικητικού Συμβουλίου ως έξοδα (παροχές σε εργαζόμενους), κατά τον χρόνο έγκρισής τους από την γενική συνέλευση των μετόχων και όχι στον ισολογισμό της κλειόμενης περιόδου.
Κατά συνέπεια την ημερομηνία αυτή (της γενικής συνέλευσης των μετόχων) θα διενεργηθούν οι σχετικές λογιστικές εγγραφές.
Ενδεικτική ανάπτυξη λογαριασμών (Σύμφωνα με το προτεινόμενο σχέδιο λογαριασμών του παραρτήματος Γ’)
48 Αποθεματικά καταστατικού και λοιπά αποθεματικά
48.01 Αποθεματικά καταστατικού
48.01.00 Τακτικό αποθεματικό
48.01.00.00 Τακτικό αποθεματικό
49 Αποτελέσματα εις νέο
49.00 Υπόλοιπο κερδών εις νέο
49.00.00 Υπόλοιπο κερδών εις νέο
49.00.00.16 Υπόλοιπο κερδών περιόδου 2016 εις νέο
53 Λοιπές υποχρεώσεις
53.04 Υποχρεώσεις προς ιδιοκτήτες και διευθυντικό προσωπικό
53.04.00 Υποχρεώσεις προς τα μέλη του Διοικητικού Συμβουλίου
53.04.00.00 Αμοιβές (εκτός μισθών) από τα κέρδη
53 Λοιπές υποχρεώσεις
53.05 Μερίσματα, προμερίσματα και άλλα ποσά συναφούς φύσης πληρωτέα
53.05.00 Μερίσματα πληρωτέα
53.05.00.00 Μερίσματα πληρωτέα
60 Παροχές σε εργαζόμενους
60.10 Αμοιβές (εκτός μισθών) μελών Διοικητικού Συμβουλίου
60.10.00 Αμοιβές (εκτός μισθών) μελών Διοικητικού Συμβουλίου
60.10.00.00 Αμοιβές (εκτός μισθών) μελών Διοικητικού Συμβουλίου
| ΧΧ.Χ.2017 | Χρέωση | Πίστωση | |||||||||||||||||||
| 49.00.00.16 | Υπόλοιπο κερδών περιόδου 2016 εις νέο | 56.600,00 | |||||||||||||||||||
| 48.01.00.00 | Τακτικό αποθεματικό | 6.600,00 | |||||||||||||||||||
| 53.05.00.00 | Μερίσματα πληρωτέα | 50.000,00 | |||||||||||||||||||
| ΧΧ.Χ.2017 | Χρέωση | Πίστωση | |||||||||||||||||||
| 60.10.00.00 | Αμοιβές (εκτός μισθών) μελών Διοικητικού Συμβουλίου | 30.000,00 | |||||||||||||||||||
| 53.04.00.00 | Αμοιβές (εκτός μισθών) από τα κέρδη | 30.000,00 | |||||||||||||||||||
5. Προσδιορισμός και καταβολή του παρακρατούμενου φόρου των διανεμομένων κερδών (μερισμάτων)
5.1. Γενικά
Σύμφωνα με τα οριζόμενα στην παράγραφο 1 του άρθρου 40 του Ν. 4172/2013 (Κ.Φ.Ε.) τα μερίσματα φορολογούνται με συντελεστή 15%. Σύμφωνα δε με τα οριζόμενα στην περίπτωση α’ της παραγράφου 1 του άρθρου 62 τα μερίσματα είναι πληρωμές υποκείμενες σε παρακράτηση φόρου με τον οριζόμενο στην περίπτωση α’ της παραγράφου 1 του άρθρου 64 συντελεστή 15%. Όπως έχει διευκρινισθεί με την εγκύκλιο ΠΟΛ.1042/26.1.2015 και το έγγραφο της Διεύθυνσης Φορολογίας Εισοδήματος με Αρ. Πρωτ. Δ12A 1058454 ΕΞ 8.4.2014, αμοιβή μελών του Διοικητικού Συμβουλίου που προκύπτει από κέρδη Α.Ε., αποτελεί μέρισμα, και υπόκειται σε παρακράτηση φόρου διανεμομένων κερδών (μερισμάτων) με συντελεστή 15%.
Προσοχή: Επειδή σύμφωνα με τα Ε.Λ.Π. οι αμοιβές (εκτός μισθών) των μελών του Διοικητικού Συμβουλίου αντιμετωπίζονται ως δαπάνες (παροχές σε εργαζόμενους) η Φορολογική Διοίκηση με την εγκύκλιο ΠΟΛ.1047/2017 διευκρίνισε ότι φορολογικά οι υπόψη δαπάνες δεν εκπίπτουν, συνιστώντας μόνιμη διαφορά λογιστικής και φορολογικής βάσης, (Κ.Α. 202 της Κατάστασης Φορολογικής Αναμόρφωσης και 455 του εντύπου Ν). Συνεπώς όταν θα προσδιορισθούν τα φορολογητέα αποτελέσματα του φορολογικού έτους 2017 οι αμοιβές αυτές, ύψους 30.000,00 ευρώ, θα αναμορφωθούν.
| Μερίσματα | 50.000,00 | |||
| Μείον | Αμοιβές (εκτός μισθών) μελών Δ.Σ. | 30.000,00 | ||
| Σύνολο | 80.000,00 | |||
| Επί | Συντελεστή φορολογίας | 15% | ||
| Φόρος διανεμομένων κερδών | 12.000,00 |
| Διανεμόμενα ποσά | Μικτό ποσό | Φόρος | Καθαρό ποσό |
| Μερίσματα | 50.000,00 | 7.500,00 | 42.500,00 |
| Αμοιβές μελών Δ.Σ. | 30.000,00 | 4.500,00 | 25.500,00 |
| Σύνολο | 80.000,00 | 12.000,00 | 68.000,00 |
5.2. Χρόνος καταβολής της υποκείμενης σε παρακράτηση πληρωμής (χρόνος παρακράτησης)
Για το εισόδημα από μερίσματα, η καταβολή της υποκείμενης σε παρακράτηση πληρωμής σε κάθε περίπτωση νοείται ότι έχει διενεργηθεί μέσα σε ένα μήνα από την έγκριση του ισολογισμού από τη Γενική Συνέλευση των μετόχων.
Επισημάνσεις
i) Αν διανεμηθούν μερίσματα από κέρδη προηγούμενων χρήσεων, η καταβολή θεωρείται ότι έχει διενεργηθεί μέσα σε ένα μήνα από τη λήψη της απόφασης διανομής από τα αρμόδια όργανα.
ii) Ειδικά επί διανομής προμερισμάτων στις Α.Ε., η καταβολή θεωρείται ότι έχει διενεργηθεί σε κάθε περίπτωση μέσα σε ένα μήνα από τη λήψη της απόφασης διανομής από το αρμόδιο όργανο.
Ενδεικτική ανάπτυξη λογαριασμών (Σύμφωνα με το προτεινόμενο σχέδιο λογαριασμών του παραρτήματος Γ’)
54 Υποχρεώσεις από φόρους - τέλη
53.03 Παρακρατούμενοι φόροι εισοδήματος τρίτων
53.03.03 Παρακρατούμενος φόρος διανεμομένων μερισμάτων
53.03.03.00 Παρακρατούμενος φόρος διανεμομένων μερισμάτων
| ΨΨ.Ψ.2017 | Χρέωση | Πίστωση | |||||||||||||||||||
| 53.04.00.00 | Αμοιβές (εκτός μισθών) από τα κέρδη | 4.500,00 | |||||||||||||||||||
| 53.05.00.00 | Μερίσματα πληρωτέα | 7.500,00 | |||||||||||||||||||
| 54.03.03.00 | Παρακρατούμενος φόρος διανεμομένων μερισμάτων | 12.000,00 | |||||||||||||||||||
5.3. Υποβολή δήλωσης και απόδοση του παρακρατούμενου φόρου
Για τον τρόπο υποβολής καθώς και τον τύπο και περιεχόμενο της δήλωσης απόδοσης του παρακρατούμενου φόρου στα εισοδήματα από μερίσματα ισχύουν τα οριζόμενα στην απόφαση ΠΟΛ.1011/2.1.2014.
Ειδικότερα ο φόρος που παρακρατείται αποδίδεται το αργότερο μέχρι το τέλος του δεύτερου μήνα από την ημερομηνία καταβολής της υποκείμενης σε παρακράτηση πληρωμής.
Ενδεικτική ανάπτυξη λογαριασμών (Σύμφωνα με το προτεινόμενο σχέδιο λογαριασμών του παραρτήματος Γ’)
38 Ταμειακά διαθέσιμα και ισοδύναμα
38.02 Καταθέσεις όψεως
38.02.00 Καταθέσεις όψεως
38.02.00.00 Οποιαδήποτε Bank Λ/Ο: 12345678-9
| ΖΖ.Ζ.2017 | Χρέωση | Πίστωση | |||||||||||||||||||
| 54.03.03.00 | Παρακρατούμενος φόρος διανεμομένων μερισμάτων | 12.000,00 | |||||||||||||||||||
| 38.02.00.00 | Οποιαδήποτε Bank Λ/Ο: 12345678-9 | 12.000,00 | |||||||||||||||||||
6. Υποβολή δήλωσης φορολογίας εισοδήματος και αναγνώριση της προκαταβολής φόρου εισοδήματος (έναντι του φόρου της περιόδου 1.1/31.12.2017)
Σύμφωνα με τα οριζόμενα στην παράγραφο 2 του άρθρου 68 του Ν. 4172/2013 η δήλωση των νομικών προσώπων υποβάλλεται μέχρι και την τελευταία ημέρα του έκτου μήνα από το τέλος του φορολογικού έτους.
Η καταβολή του φόρου, σύμφωνα με το προτελευταίο εδάφιο της παραγράφου 3 του ίδιου άρθρου και νόμου, γίνεται σε 6, κατ’ ανώτατο όριο, ισόποσες μηνιαίες δόσεις από τις οποίες η πρώτη καταβάλλεται με την υποβολή της δήλωσης μέχρι την τελευταία εργάσιμη ημέρα του επόμενου μήνα από την καταληκτική ημερομηνία υποβολής της δήλωσης και οι υπόλοιπες 5 μέχρι την τελευταία εργάσιμη ημέρα των 5 επόμενων, μηνών.
Η οντότητα του παραδείγματος υπέβαλε τη δήλωση φορολογία εισοδήματος την 30η Ιουνίου 2017 και θα καταβάλει το συνολικό ποσό ύψους 79.000,00 ευρώ μέχρι την τελευταία εργάσιμη ημέρα του μηνός Ιουλίου 2017. Σύμφωνα με τη Λογιστική Οδηγία της Ε.Λ.Τ.Ε. και το υπ’ αριθμόν 1153 ΕΞ 1.6.2016 έγγραφο του Σ.ΛΟ.Τ. η προκαταβολή φόρου εισοδήματος ύψους 58.000,00 ευρώ δεν αναγνωρίζεται στην κλειόμενη περίοδο 1.1/31.12.2016 αλλά με την καταβολή του σχετικού ποσού στην επόμενη περίοδο (σχετική η παράγραφος 2.4. του παρόντος), θα διενεργηθεί η ακόλουθη εγγραφή:
| 31.7.2017 | Χρέωση | Πίστωση | |||||||||||||||||||
| 54.01.03.00 | Προκαταβολή φόρου εισοδήματος (αντίθετος) | 58.000,00 | |||||||||||||||||||
| 54.01.01.00 | Φόρος εισοδήματος ετήσιας δήλωσης | 20.000,00 | |||||||||||||||||||
| 54.05.01.00 | Τέλος επιτηδεύματος ετήσιας δήλωσης | 1.000,00 | |||||||||||||||||||
| 38.02.00.00 | Καταθέσεις όψεως | 79.000,00 | |||||||||||||||||||
