Από τις διατάξεις του νόμου α.ν. 1521/1950 σε φόρο μεταβίβασης ακινήτων υπόκειται κάθε οριστική σύμβαση που έχει ως αντικείμενο τη μεταβίβαση ακινήτου για επαχθή αιτία και περιβάλλεται τον νόμιμο τύπο, ανεξάρτητα από τη συνδρομή των λοιπών προϋποθέσεων για την έγκυρη μεταβίβαση της κυριότητας ή από την τυχόν μεταγενέστερη ακύρωση της σύμβασης. Στην τελευταία, άλλωστε, αυτή περίπτωση, εφ’ όσον η ακύρωση γίνει μέσα σε τέσσερα χρόνια από την κατάρτιση της σύμβασης, κατά τα οριζόμενα στην παράγραφο 4 του άρθρου 16 του Α.Ν. 1521/1950, η φορολογική υποχρέωση για την ακυρωθείσα σύμβαση (υποχρέωση που εξακολουθεί, κατ’ αρχήν, να υπάρχει) περιορίζεται στο μισό του φόρου που αναλογεί στη φορολογητέα αξία του ακινήτου (ΣτΕ 3694/2002, πρβλ. ομοίως ΣτΕ 3011/1992, 3652/1990 κ.ά).
ΣτΕ 2263/2015
ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Β΄
Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 8 Οκτωβρίου 2014, με την εξής σύνθεση: Ν. Μαρκουλάκης, Σύμβουλος της Επικρατείας, Προεδρεύων, σε αναπλήρωση του Προέδρου του Τμήματος και της αναπληρώτριας Προέδρου, που είχαν κώλυμα, Ι. Γράβαρης, Κ. Νικολάου, Σύμβουλοι, Κ. Λαζαράκη, Μ. Σταματοπούλου, Πάρεδροι. Γραμματέας η Κ. Κεχρολόγου.
Για να δικάσει την από 10 Απριλίου 2007 αίτηση:
της Ανώνυμης Εταιρείας με την επωνυμία ......................, που εδρεύει .............................., η οποία δεν παρέστη, αλλά ο δικηγόρος που υπογράφει την αίτηση νομιμοποιήθηκε με συμβολαιογραφικό πληρεξούσιο,
κατά του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών, ο οποίος παρέστη με τον Χρήστο Κοραντζάνη, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους.
Με την αίτηση αυτή η αναιρεσείουσα εταιρεία επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ’ αριθμ. 1056/2006 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Θεσσαλονίκης.
Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως της εισηγήτριας, Παρέδρου Κ. Λαζαράκη.
Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε τον αντιπρόσωπο του Υπουργού, ο οποίος ζήτησε την απόρριψη της υπό κρίση αιτήσεως.
Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου
και Αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα
Σκέφθηκε κατά το Νόμο
1. Επειδή, για την άσκηση της κρινόμενης αίτησης έχει καταβληθεί το νόμιμο παράβολο (2667133- 5/2007 ειδικά γραμμάτια παραβόλου Α σειράς).
2. Επειδή, με την αίτηση αυτή ζητείται η αναίρεση της 1056/2006 απόφασης του Διοικητικού Εφετείου Θεσσαλονίκης, με την οποία απορρίφθηκε έφεση της αναιρεσείουσας κατά της 1733/2003 απόφασης του Τριμελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Θεσσαλονίκης. Με την τελευταία είχε απορριφθεί προσφυγή της ίδιας κατά του 1/17-3-2000 φύλλου ελέγχου φόρου μεταβίβασης ακινήτου και της ./17-3-2000 πράξης επιβολής προστίμου του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ................ Με το φύλλο ελέγχου είχε επιβληθεί σε βάρος της αναιρεσείουσας φόρος 26.331.887 δραχμών πλέον επιβαρύνσεων, καθώς και πρόσθετος φόρος σε ποσοστό 150% λόγω μη υποβολής δήλωσης, ενώ με τη δεύτερη πράξη της είχε επιβληθεί πρόστιμο 1.000.000 δραχμών για την ίδια αιτία.
3. Επειδή, ως προς τη δεύτερη ως άνω πράξη της επιβολής του προστίμου, το ποσό της διαφοράς υπολείπεται του ελαχίστου ορίου των 2.000.000 δραχμών που τάσσεται ως προϋπόθεση του παραδεκτού της αιτήσεως αναιρέσεως με τη διάταξη του άρθρου 53 παρ. 3 του π.δ. 18/1989 (Α’ 8), όπως η διάταξη αυτή ίσχυε εν προκειμένω μετά την αντικατάστασή της με την παράγραφο 2 του άρθρου 36 του ν. 2721/1999 (Α΄ 112) και την περαιτέρω τροποποίησή της με το άρθρο 5 του ν. 2944/2001 (Α΄ 222). Ως εκ τούτου, και δεδομένου ότι η αναιρεσείουσα δεν ισχυρίζεται ότι συντρέχουν εν προκειμένω οι κατά τη διάταξη αυτή ευρύτερες επιπτώσεις που θα δικαιολογούσαν, κατ’ εξαίρεση, την άσκηση της κρινόμενης αίτησης, η τελευταία, σύμφωνα με την εν λόγω διάταξη, πρέπει, καθ’ ο μέρος αφορά στην ανωτέρω πράξη επιβολής προστίμου, ν’ απορριφθεί ως απαράδεκτη (ΣτΕ 1462/2005 Ολ., ΣτΕ 1119/2010, ΣτΕ 3882/2010, ΣτΕ 3699/2013, πρβλ. και ΣτΕ 484/2014, ΣτΕ 2772/2014 κ.ά.).
4. Επειδή, η αίτηση ασκείται κατά τα λοιπά παραδεκτώς.
5. Επειδή, στον α.ν. 1521/1950 «περί φόρου μεταβιβάσεως ακινήτων» (Α’ 245), όπως κυρώθηκε με το ν. 1587/1950 (Α΄ 294), ίσχυε δε κατά τον κρίσιμο εν προκειμένω χρόνο, ορίζεται, μεταξύ άλλων, ότι επιβάλλεται φόρος «εφ’ εκάστης εξ επαχθούς αιτίας μεταβιβάσεως ακινήτου», υπολογιζόμενος επί της αγοραίας αξίας του κατά την ημέρα της μεταβιβάσεως (άρθρο 1), ότι οι συμβαλλόμενοι υποχρεούνται, πριν από την κατάρτιση του μεταβιβαστικού συμβολαίου, να επιδίδουν στη φορολογική αρχή σχετική δήλωση και να καταβάλλουν τον αναλογούντα φόρο (άρθρα 7 και 8), το αποδεικτικό είσπραξης του οποίου οφείλει ο συμβολαιογράφος να επισυνάπτει στο οικείο συμβόλαιο μεταβίβασης (άρθρο 13), ότι ο φόρος που αναλογεί στο αναγραφόμενο στο συμβόλαιο τίμημα, καθώς και εκείνος που αναλογεί στην τυχόν διαφορά μεταξύ του εν λόγω τιμήματος και της αγοραίας αξίας του ακινήτου, βαρύνουν τον αγοραστή (άρθρο 5) και ότι η φορολογική αρχή ελέγχει τις υποβαλλόμενες δηλώσεις, προβαίνοντας σε εκτίμηση της φορολογητέας αξίας των ακινήτων και εκδίδοντας, εφ’ όσον συντρέχει περίπτωση, σε βάρος των υποχρέων, σχετικά φύλλα ελέγχου (άρθρο 10). Περαιτέρω, στην παράγραφο 4 του άρθρου 16 του αυτού ως άνω α.ν., όπως η εν λόγω παράγραφος ισχύει μετά την αντικατάστασή της με την παράγραφο 1 του άρθρου 47 του ν. 542/1977 (Α΄ 41), ορίζονται τα εξής: «Εάν εντός τεσσάρων ετών από της καταρτίσεως του οριστικού συμβολαίου μεταβιβάσεως ακυρωθή τούτο ένεκεν ελαττώματος αφορώντος εις τας νομικάς σχέσεις του πωλητού προς το ακίνητον ή ένεκεν άλλων εξαιρετικών λόγων, δεν επιβάλλεται φόρος μεταβιβάσεως δια την ακύρωσιν, ο δε επί της αρχικής μεταβιβάσεως φόρος περιορίζεται εις το ήμισυ του αναλογούντος τοιούτου επί της αγοραίας αξίας του ακινήτου. Τυχόν επί πλέον καταβληθείς ή βεβαιωθείς φόρος επιστρέφεται ή εκπίπτεται κατά περίπτωσιν».
6. Επειδή, από τις ανωτέρω διατάξεις συνάγεται ότι σε φόρο μεταβίβασης ακινήτων υπόκειται κάθε οριστική σύμβαση που έχει ως αντικείμενο τη μεταβίβαση ακινήτου για επαχθή αιτία και περιβάλλεται τον νόμιμο τύπο, ανεξάρτητα από τη συνδρομή των λοιπών προϋποθέσεων για την έγκυρη μεταβίβαση της κυριότητας ή από την τυχόν μεταγενέστερη ακύρωση της σύμβασης. Στην τελευταία, άλλωστε, αυτή περίπτωση, εφ’ όσον η ακύρωση γίνει μέσα σε τέσσερα χρόνια από την κατάρτιση της σύμβασης, κατά τα οριζόμενα στην παράγραφο 4 του άρθρου 16 του Α.Ν. 1521/1950, η φορολογική υποχρέωση για την ακυρωθείσα σύμβαση (υποχρέωση που εξακολουθεί, κατ’ αρχήν, να υπάρχει) περιορίζεται στο μισό του φόρου που αναλογεί στη φορολογητέα αξία του ακινήτου (ΣτΕ 3694/2002, πρβλ. ομοίως ΣτΕ 3011/1992, 3652/1990 κ.ά).
7. Επειδή, εν προκειμένω, με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση έγινε δεκτό ότι η ένδικη πράξη επιβολής φ.μ.α. εκδόθηκε με την αιτιολογία ότι για τη μεταβίβαση των ακινήτων που αφορά το ............11.6.1997 συμβόλαιο της συμβολαιογράφου ..................., στο οποίο συνεβλήθη ως αγοράστρια η αναιρεσείουσα εταιρεία, δεν υποβλήθηκε στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. δήλωση φόρου μεταβίβασης και δεν καταβλήθηκε ο βάσει δήλωσης αναλογών φόρος, διότι η μεν .................... δήλωση φόρου μεταβίβασης της Δ.Ο.Υ. ..................., βάσει της οποίας καταρτίσθηκε το προαναφερόμενο συμβόλαιο, δεν κατατέθηκε στη Δ.Ο.Υ. ................ και ο αριθμός καταχώρισής της αναφερόταν σε άλλο συμβόλαιο, το δε σειράς ...................τύπου Α διπλότυπο είσπραξης με ημερομηνία 15-5-1997 ποσού 27.111.609 δραχμών της Δ.Ο.Υ. Κεφαλαίου ..............., βάσει του οποίου και με σχετική μνεία αυτού εφέρετο στο προαναφερόμενο συμβόλαιο ως καταβληθείς ο βάσει δήλωσης αναλογών φόρος, ήταν πλαστό.
Με την πρωτόδικη απόφαση απορρίφθηκαν λόγοι της προσφυγής της αναιρεσείουσας κατά της πιο πάνω πράξης ότι δεν όφειλε φόρο διότι η σύμβαση ήταν άκυρη, κατά πρώτον επειδή το ακίνητο ήταν βεβαρημένο με υποθήκη ..............., παρά τα περί του αντιθέτου διαλαμβανόμενα στη σύμβαση και αφού εξαπατήθηκε από τον πληρεξούσιο αυτής δικηγόρο .............και τον................., που ενήργησε για λογαριασμό της πωλήτριας εταιρείας..........................., οι οποίοι ιδιοποιήθηκαν και υπεξαίρεσαν το ποσό των 105.000.000 δραχμών, το οποίο είχε παραδώσει στον ως άνω δικηγόρο για την εξόφληση του προαναφερόμενου χρέους της πωλήτριας προς την ...............(τράπεζα η οποία είχε την υποθήκη) , κατά δεύτερον διότι η ως άνω δικαιοπραξία συνήφθη κατά παράβαση των άρθρων 178 και 180 ΑΚ βάσει πλαστών εγγράφων και με υπεξαίρεση από τον πληρεξούσιό της του παραδοθέντος σ’ αυτόν ποσού που προοριζόταν για πληρωμή του φ.μ.α. και κατά τρίτον διότι η σύμβαση καταρτίσθηκε βάσει πλαστής δήλωσης και πλαστού τριπλοτύπου εισπράξεως, συνεπώς όχι κατά τους νόμιμους τύπους.
Με την έφεσή της η ήδη αναιρεσείουσα επανέφερε τον ισχυρισμό ότι η επίμαχη δικαιοπραξία ήταν αυτοδικαίως άκυρη ως ουδέποτε συναφθείσα, για τον λόγο ότι δεν καταρτίσθηκε κατά τους νόμιμους τύπους, εφόσον συνήφθη βάσει των ως άνω -και κατά την έκθεση ελέγχου- πλαστών εγγράφων (δήλωση φ.μ.α. και τριπλότυπο είσπραξης), μη απαιτουμένης ως εκ τούτου δικαστικής απόφασης για την αναγνώριση της ακυρότητάς της.
Περαιτέρω, κατά την ήδη αναιρεσείουσα, συνέτρεχε, για την αναγνώριση της ακυρότητας του μεταβιβαστικού συμβολαίου, η κατά το άρθρο 16 παρ. 4 του ως άνω νόμου ύπαρξη του εξαιρετικού λόγου, που προβλέπεται από τις οικείες διατάξεις του Α.Κ. ως λόγος ακύρωσης και συνίστατο στην εξαπάτησή της τόσο από τον πληρεξούσιό της δικηγόρο όσο και από τον πωλητή, αφενός ως προς την υπόσχεση μεταβίβασης του ακινήτου ελεύθερου βαρών, αφετέρου ως προς τη χρήση πλαστών πιστοποιητικών (δήλωσης και διπλοτύπου).
Προς τούτο, προσκόμισε με επίκληση την ............ ποινική απόφαση του Τριμελούς Εφετείου Θεσσαλονίκης, δικάσαντος σε πρώτο βαθμό, με την οποία ο ως άνω δικηγόρος, για τις προαναφερόμενες πράξεις, μεταξύ και άλλων, κηρύχθηκε ένοχος και καταδικάσθηκε σε ποινή κάθειρξης 10 ετών για την πράξη της πλαστογραφίας μετά χρήσεως κατ’ εξακολούθηση και 8 ετών για την πράξη της απάτης, τετελεσμένης και σε απόπειρα, ιδιαιτέρως μεγάλης ζημίας κατ’ εξακολούθηση, κατ’ επάγγελμα και κατά συνήθεια, καθώς και απόσπασμα του διατακτικού της ............. απόφασης του Πενταμελούς Εφετείου Θεσσαλονίκης, που επικύρωσε την ανωτέρω κρίση περί της ενοχής του για τα αδικήματα που συναρτώνται με την ένδικη διαφορά. Εξάλλου, η ήδη αναιρεσείουσα ενίσχυσε τον ισχυρισμό της περί της απόλυτης ακυρότητας της δικαιοπραξίας, επικαλούμενη ότι ο Πρόεδρος και Διευθύνων Σύμβουλος της εταιρείας, ................ , υποχρεώθηκε να υπερθεματίσει για την απόκτηση του αυτού ακινήτου, όταν η δανείστρια ...........(τράπεζα)εκπλειστηρίασε τούτο, κατά τον δημόσιο αναγκαστικό πλειστηριασμό της 10.5.2000 προς ικανοποίηση της απαίτησής της για τα χρέη της πωλήτριας εταιρείας και κατέβαλε, λόγω κατακύρωσης, φόρο μεταβίβασης περί τα 37.000.000 δραχμές.
Συνεπώς, κατά την άποψή της, η επιβολή του ενδίκου φόρου για δεύτερη φορά για το ίδιο ακίνητο παρίστατο καταχρηστική και αντίθετη προς τις διατάξεις των άρθρων 4 παρ. 5 και 78 του Συντάγματος, καθόσον εκαλείτο σε διπλή καταβολή φ.μ.α. χωρίς ανάλογη αύξηση της φοροδοτικής της ικανότητας. Το διοικητικό εφετείο δέχθηκε, μεταξύ άλλων, ότι για την επιβολή του φόρου μεταβίβασης ακινήτων αρκεί, κατ’ αρχήν, η κατά τους νόμιμους τύπους κατάρτιση οριστικής σύμβασης μεταβίβασης από επαχθή αιτία κυριότητας ακινήτου, ότι νομίμως αξιώνεται από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. με πράξη επιβολής φόρου μεταβίβασης ακινήτου το σύνολο και όχι το ήμισυ του αναλογούντος και μη εισέτι καταβληθέντος φόρου από μεταβίβαση έναντι ανταλλάγματος, με συμβολαιογραφικό έγγραφο, ακινήτου, εφόσον δεν έχει αναγνωρισθεί, και δη μέσα σε τέσσερα έτη από την κατάρτιση του οριστικού συμβολαίου, η ακυρότητα της σύμβασης ή δεν έχει ακυρωθεί αυτή δικαστικώς ή κατ’ άλλη νόμιμη διαδικασία, μη δυναμένου του δικαστηρίου να εφαρμόσει τη διάταξη αυτή κατόπιν παρεμπίπτουσας κρίσης περί ακυρότητας της σύμβασης.
Περαιτέρω, αφού έλαβε υπόψη ότι, ενόψει της τυπικότητας του φόρου που διέπει ως γενική αρχή τη φορολογία μεταβίβασης ακινήτων, ο εν λόγω φόρος, επί των νομικών συναλλαγών και όχι επί του οφέλους που πραγματοποιείται από αυτές, οφείλεται ανεξάρτητα από την εγκυρότητα της μεταβιβαστικής δικαιοπραξίας, δεν ασκεί δε επιρροή η καταβολή ή όχι του αναλογούντος και οφειλομένου φόρου ή η έλλειψη υποβολής προς τούτο φορολογικής δήλωσης ή υποβολής τέτοιας κατά τα φαινόμενα μόνο, έκρινε ότι στην προκειμένη περίπτωση, ανεξαρτήτως της, κατά την ήδη αναιρεσείουσα, συνδρομής λόγων, ένεκα των οποίων η ως άνω δικαιοπραξία έπασχε ακυρότητα ή ήταν εξ υπαρχής άκυρη, εφόσον δεν προέκυπτε αναγνώριση της ακυρότητας ή ακύρωση της ανωτέρω αγοραπωλησίας, του δικαστηρίου μη δυναμένου να κρίνει επ’ αυτής παρεμπιπτόντως, νομίμως αναζητήθηκε με την ένδικη πράξη της φορολογικής αρχής ο αναλογών και μη καταβληθείς κύριος φόρος μεταβίβασης ακινήτων στο σύνολό του και όχι κατά το ήμισυ αυτού, όπως επικουρικά υποστήριξε η αναιρεσείουσα, μετά του προσθέτου. Έκρινε εξάλλου ότι η αξίωση αυτή του Δημοσίου δεν συνηρτάτο προς τις φορολογικές υποχρεώσεις που ενείχε η εν συνεχεία κατακύρωση των ως άνω ακινήτων κατά τον πλειστηριασμό που επακολούθησε στον Πρόεδρο και Διευθύνοντα Σύμβουλο της αναιρεσείουσας, διότι, ανεξαρτήτως του ότι αφορούσε διαφορετικό υποκείμενο του φόρου, έγινε για άλλη νόμιμη αιτία που δεν σχετιζόταν με την κρινόμενη. Έτσι, απέρριψε την έφεση της ήδη αναιρεσείουσας.
8. Επειδή, η κρίση της αναιρεσιβαλλόμενης ότι, ανεξαρτήτως της, κατά την ήδη αναιρεσείουσα, συνδρομής λόγων ένεκα των οποίων η επίμαχη δικαιοπραξία έπασχε ακυρότητα ή ήταν εξ υπαρχής άκυρη, εφόσον δεν προέκυπτε αναγνώριση της ακυρότητας ή ακύρωση των αγοραπωλησίας, νομίμως αναζητήθηκε ο αναλογών και μη καταβληθείς φ.μ.α., αιτιολογείται νομίμως. Τούτο δε, διότι, κατά τα αναφερόμενα στη σκέψη 6, σε φ.μ.α., που συνιστά φόρο επί των συναλλαγών, υπόκειται κάθε οριστική σύμβαση, που έχει ως αντικείμενο τη μεταβίβαση ακινήτου για επαχθή αιτία και περιβάλλεται τον νόμιμο τύπο, όπως η επίμαχη συμβολαιογραφικώς καταρτισθείσα σύμβαση (ΣτΕ 3694/2002, ΣτΕ 3578/1980), ανεξάρτητα από τη συνδρομή των λοιπών προϋποθέσεων για την έγκυρη μεταβίβαση της κυριότητας. Είναι δε απορριπτέοι ως αβάσιμοι οι περί του αντιθέτου λόγοι αναιρέσεως, με τους οποίους προβάλλεται ειδικότερα ότι η κατάρτιση σύμβασης μεταβίβασης ακινήτου κατά τους νόμιμους τύπους δεν είναι ανεξάρτητη της καταβολής του φόρου, ότι δεν εξετάσθηκαν ισχυρισμοί της ήδη αναιρεσείουσας περί μη κατά τους νόμιμους τύπους σύνταξης της σύμβασης που καταρτίσθηκε με βάση πλαστά -και κατά την έκθεση ελέγχου- έγγραφα (δήλωση και διπλότυπο), για τον χαρακτηρισμό των οποίων δεν απητείτο δικαστική απόφαση, και ότι το επιχείρημά της για τη μεταγενέστερη κατακύρωση των αυτών ακινήτων στον πρόεδρο και διευθύνοντα σύμβουλο αυτής, που απορρίφθηκε ως αλυσιτελές από το διοικητικό εφετείο, κατέτεινε στην τεκμηρίωση του ότι, ελλείψει της εν προκειμένω τήρησης των νόμιμων τύπων, δεν είχε προηγηθεί η επίμαχη μεταβίβασή τους, οι δε ένδικες πράξεις εκδόθηκαν κατά παράβαση των άρθρων 4 παρ. 5 και 78 του Συντάγματος.
9. Επειδή, κατόπιν των ανωτέρω, η κρινόμενη
αίτηση πρέπει να απορριφθεί.
Δ ι ά τ α ύ τ α
Απορρίπτει την αίτηση.
Διατάσσει την κατάπτωση του παραβόλου.
Επιβάλλει στην αναιρεσείουσα τη δικαστική δαπάνη του Δημοσίου, η οποία ανέρχεται σε τετρακόσια εξήντα (460) ευρώ.
Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 9 Οκτωβρίου 2014
Ο Προεδρεύων Σύμβουλος Η Γραμματέας
Ν. Μαρκουλάκης Κ. Κεχρολόγου
και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 10ης Ιουνίου 2015.
Ο Προεδρεύων Σύμβουλος Η Γραμματέας
Ν. Μαρκουλάκης Α. Ζυγουρίτσα
Πηγή: Taxheaven